Montaż fasad i okien na zamówienie klientów nie jest pracą B+R. Sąd oddalił skargę spółki

W dniu 28 czerwca 2021 r. D. Sp. z o.o. w Ł. (dalej jako: "Spółka") złożyła zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2020, w którym wykazała podstawę opodatkowania w wysokości 2.066.743,66 zł oraz podatek należny w kwocie 392.681,00 zł.

W dniu 26 maja 2025 r. złożona została korekta ww. zeznania, w której wykazana została podstawa opodatkowania w tej samej wysokości oraz podatek należny w kwocie 99.749,00 zł. W korekcie zeznania Spółka odliczyła od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową w kwocie 1.541.750,38 zł. W załączniku CIT/BR wykazano: koszty kwalifikowane dotyczące należności, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2026 r. poz. 554, dalej jako: "u.p.d.o.p.") – 306.749,98 zł; koszty kwalifikowane dotyczące nabycia materiałów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p. - 1.235.000,740 zł; koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania łącznie - 1.541.750,38 zł; koszty kwalifikowane do odliczenia w roku podatkowym 2020 - 1.541.750,38 zł.

W piśmie z 26 maja 2025 r. "Uzasadnienie przyczyn korekty. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty" Spółka wyjaśniła, że działalność badawczo-rozwojowa opiera się w większości na pracach nad innowacyjnymi rozwiązaniami w zakresie unikatowych produktów w postaci fasad, drzwi i okien, które wymagają zaawansowanej technologii wytwarzania, celem osiągnięcia pożądanych efektów i uzyskania oczekiwanych przez zleceniodawców (klientów Spółki) właściwości i funkcjonalności w zakresie m.in. energooszczędności, designu, zapewnienia bezpieczeństwa i komfortu użytkowania.

Celem Spółki, jako stale rozwijającego się podmiotu, jest zwiększanie możliwości produkcyjnych oraz poszerzanie gamy wytwarzanych produktów, poprzez wprowadzanie innowacji produktowych oraz udoskonaleń do produktów oferowanych już na rynku, a także usprawnianie procesów technologicznych. Realizowane prace polegają m.in. na: wytwarzaniu, poszukiwaniu na rynku oraz testowaniu nowych technologii, materiałów lub zamienników jako elementów produktów, ale także skupiają się wokół tworzenia nowych produktów, ulepszania istniejących rozwiązań i technologii, prowadzenia produkcji testowej (prototypowej), dokonywania walidacji, certyfikacji produktów oraz wprowadzeniu nowych lub udoskonalonych produktów na rynek. Ponadto Spółka wskazała, że poza powyższymi działaniami, w ramach prac badawczo-rozwojowych tworzone są projekty dla klientów, związane z opracowaniem nowych produktów. Spółka nie ma w swoim portfolio fasad aluminiowych standardowych i powtarzalnych wyrobów, które można zakupić w bezpośredniej dystrybucji. Każdorazowo produkt jest opracowywany na indywidualne zamówienie.

Oprócz projektów realizacyjno-wykonawczych, stanowiących odpowiedź na zamówienie składane przez klientów, przedmiotem działalności badawczo-rozwojowej, jak wskazuje strona, są także projekty związane z własnymi rozwiązaniami IT oraz cyfryzacją. Spółka podejmuje działania zmierzające do cyfryzacji jak największej liczby procesów operacyjnych i wspierających prowadzoną działalność, celem gromadzenia, analizowania i dostarczania użytecznych informacji do systemów operacyjnych. Prowadzone prace charakteryzują się nieprzewidywalnością co do możliwości realizacji, zakresu kosztów, czasu wykonania oraz zastosowania rozwiązań, których funkcjonalność weryfikowana jest dopiero na etapie walidacji tworzonego produktu i jego procesu technologicznego.

We wniosku podkreślono, że w ramach działalności gospodarczej prowadzone są nowatorskie projekty ukierunkowane zarówno na opracowanie nowych, zindywidualizowanych projektów fasad aluminiowych czy nowych systemów stolarki otworowej, jak i mające na celu dokonywanie modyfikacji (modernizacji) w już istniejących produktach (np. oknach i drzwiach), między innymi poprzez dokonywanie trwałych znaczących ulepszeń. Działalność Spółki nie ma na celu wprowadzania jedynie rutynowych czy okresowych zmian do wcześniej opracowanych rozwiązań, lecz zmierza do opracowywania nowatorskich rozwiązań, które przyczyniają się również do rozwoju i zwiększenia innowacyjności branży.

Złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest następstwem m.in. przeprowadzenia przez zewnętrznego doradcę audytu prowadzonej przez Spółkę działalności pod kątem ewentualnych obszarów spełniających ustawową definicję prac B+R. Zewnętrzy doradca weryfikujący działalność Spółki ustalił projekty (za lata wsteczne), które miały spełniać ustawowe kryteria działalności B+R. Strona wskazała, że w 2020 r. prowadziła prace badawczo-rozwojowe (B+R) z zakresu opracowania nowych rozwiązań i poniosła koszty związane z tymi pracami, stanowiące koszty uzyskania przychodów. W związku z tym Spółka postanowiła skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 18d u.p.d.o.p. Z uwagi na fakt, że wynikiem skorygowania rozliczenia w podatku dochodowym od osób prawnych w powyższym zakresie jest powstanie nadpłaty, Spółka wniosła na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. w kwocie 292.932,00 zł oraz jej zwrot na rachunek Spółki.

Spółka zaznaczyła, że wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych oraz możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2025 r., nr O111-KDIB1-3.4010.133.2025.2.JG, potwierdził prawidłowość stanowiska Spółki w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych (w zakresie ulgi B+R).

Decyzją z 24 listopada 2025 r., nr 2071-SPP.4100.16.2025, Naczelnik Podlaskiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że w 2020 r. Spółka nie prowadziła prac badawczo-rozwojowych, wobec czego wydatki odliczone przez Spółkę w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (B+R) nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych, pomniejszających podstawę opodatkowania.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku decyzją z 4 maja 2026 r., nr 2001-IOD.4100.15.2025, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

Na wstępie organ wskazał, że spór w sprawie na etapie postępowania odwoławczego sprowadza się do oceny, czy działalność Spółki w roku 2020 przy realizacji 10 projektów (wniosek o stwierdzenie nadpłaty dotyczył 14 projektów) jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 i 28 u.p.d.o.f. Jak bowiem zaznaczył organ, w przypadku pozostałych czterech projektów Spółka twierdzi, że pomimo faktycznego prowadzenia prac rozwojowych, na obecnym etapie nie jest w stanie przedłożyć materiału dowodowego, który w sposób satysfakcjonujący potwierdzałby badawczo-rozwojowy charakter tych prac. W związku z tym wnioskowana kwota nadpłaty uległa zmniejszeniu do 246.977,00 zł.

Organ przywołał ustawowe definicje "działalności badawczo-rozwojowej", "badań naukowych" oraz "prac rozwojowych", jak też przepisy regulujące warunki zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej.

DIAS przypomniał, że Spółka jest przedsiębiorstwem, które od 2000 r. prowadzi działalność na rynku stolarki otworowej PCV, posiadając w swojej ofercie szeroką gamę produktów opartych o polichlorek winylu (PCV) oraz produktów aluminiowych; zajmuje się również realizacją projektów fasad ze szkła, stali, aluminium. Spółka za 2020 r. do działalności badawczo-rozwojowej zakwalifikowała pierwotnie 14 projektów, co do których przedłożyła też dokumenty wymienione i opisane na str. 9-22 decyzji.

1. A.(A.Sp. z o.o. sp. k.) Przedmiotem zamówienia były konstrukcje aluminiowe w systemach A. S.A. W odwołaniu Spółka nie wskazała tego projektu jako podstawy do wnioskowanej kwoty o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. Pełnomocnik oświadczył, że Spółka na obecnym etapie (pomimo prowadzenia prac B+R) nie jest w stanie przedłożyć materiału dowodowego, który w sposób satysfakcjonujący potwierdzałby badawczo-rozwojowy charakter tych prac.

2. D.). Przedmiotem zamówienia była dostawa i montaż zabudowy aluminiowej fasadowej w budynku biurowym. W zakresie realizacji ww. projektu Spółka przedłożyła: • zamówienie na wykonanie robót budowlanych z 31.05.2020 r. na wartość netto 92.000,00 zł, tj. dostawę i montaż stolarki zgodnie z załączoną ofertą z 28.05.2019r. W zamówieniu zapisano, że Spółka dysponuje potencjałem technicznym i osobowym koniecznym do wykonania zamówienia. Określono termin wykonania od 15.07.2020 r. do 31.07.2020 r. • ofertę z 28.05.2020 r. dostawy i montażu 1 konstrukcji aluminiowej w systemie A. S.A. W ofercie wskazano, że zamawiający zobowiązuje się do udostępnienia koparki w celu zamontowania szyb w fasadzie, • fakturę VAT zaliczkową na kwotę netto 80.000,00 zł, • fakturę VAT nr [...] z [...].08.2020 r. na wartość netto 92.000,00 zł wystawioną tytułem dostawy i montażu ślusarki aluminiowej, • projekt techniczny oraz rysunki techniczne w piśmie z 8.04.2026 r. Według wyjaśnień Spółki, działalność badawczo rozwojowa polegała na zaprojektowaniu aluminiowej fasady słupowo-ryglowej w sytuacji braku gotowego rozwiązania fasady po stronie inwestora i konieczności dopasowania metody montażu do istniejącego otworu po pracach remontowych. Wyzwaniem było brak wyjściowego projektu fasady oraz konieczność dopasowania do otworu powstałego w trakcie prac remontowych, a także potrzeba opracowania od podstaw układu konstrukcyjnego oraz detali montażowych, dostosowanych do nietypowych wymiarów otworu. Opracowano kompletny — dostosowany do otworu o niestandardowych wymiarach — projekt fasady słupowo-ryglowej wraz z detalami montażowymi. Stworzono unikatowe detale pozwalające na zamontowanie fasady. Wypracowano nowe rozwiązania techniczne niezbędne dla dopasowania fasady do nietypowych warunków. Mimo braku gotowego projektu i konieczności dostosowania do nietypowych warunków montażowych, stworzono dokumentację warsztatowo-wykonawczą fasady, na podstawie której fasada została wykonana i zamontowana. Ponadto w piśmie z 12.09.2025 r. Spółka poinformowała, że w ramach ww. projektu zaprojektowano fasady słupowo ryglowe wraz z detalami montażowymi w taki sposób, aby uwzględniały specyficzne warunki budynku — celem było stworzenie dedykowanego rozwiązania, które będzie dopasowane do wymiarów otworu uzyskanego po pracach remontowych i równocześnie będzie mogło być zamontowane na istniejącej elewacji bez konieczności jej dodatkowej przebudowy.

3. K. (K. S.A.). Przedmiotem zamówienia była dostawa i montaż stolarki okiennej PVC oraz ślusarki drzwiowej aluminiowej w systemie A. w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych przy ul. [...] w W. W 2020 r. w zakresie ww. projektu do ulgi badawczo-rozwojowej zaliczone zostały tylko koszty pracownicze. W zakresie realizacji tego projektu Spółka przedłożyła m.in.: • umowę z [...].03.2021 r. na wartość netto 1.416.000,00 zł, w zakresie kompleksowego wykonania, dostawy i montażu stolarki okiennej PVC w jednostronnej okleinie drewnopodobnej, szkloną szkłem bezbarwnym o izolacyjności i akustyce wg projektu wykonawczego, wyposażoną w nawiewniki Aereco o izolacyjności akustycznej wg projektu wykonawczego oraz kompleksowe wykonanie, dostawę i montaż ślusarki aluminiowej (drzwi) z wyposażeniem, które szczegółowo zostały opisane w załącznikach do umowy wraz ze wszelkimi robotami towarzyszącymi oraz naprawieniem wszelkich wad w tych robotach, • załączniki do ww. umowy w postaci między innymi: szczegółowego opis zakresu robót, zestawienia cen jednostkowych, harmonogramu prac, spisu dokumentacji projektu wykonawczego, • faktury VAT z 2021 r. i 2022 r. • projekty techniczne oraz rysunki techniczne w piśmie z 8.04.2026 r. W punkcie 4 warunków ogólnych zapisano, że Spółka jako wykonawca dysponuje potencjałem technicznym, kadrowym i finansowym niezbędnym do należytego wykonania umowy. Działalność badawczo-rozwojowa według wyjaśnień Spółki polegała na: zaprojektowaniu, wykonaniu i montażu witryn, drzwi oraz aluminiowych fasad słupowo-ryglowych z narożnikami klejonymi strukturalnie, bez zastosowania standardowych profili łączących. Wyzwaniem było brak detali wykonawczych w dokumentacji inwestora — konieczność samodzielnego opracowania rozwiązań technicznych pozwalających na realizację zamierzenia, a także konieczność przygotowania kompletnego projektu warsztatowego z wszystkimi detalami montażowymi. Opracowano innowacyjny sposób wykonania narożników klejonych, stanowiący ulepszenie w porównaniu do typowych systemów fasadowych. Zaprojektowano odpowiednie kształtowniki i procedury montażowe dla bezprofilowego łączenia szyb, co umożliwiło zastosowanie technologii klejenia strukturalnego narożników fasad. Samodzielnie opracowano brakujące detale montażowe. Zrealizowano konstrukcję fasad, witryn i drzwi aluminiowych z innowacyjnym rozwiązaniem jakim są naroża klejone strukturalnie. Opracowany i wdrożony projekt spełniał założenia architektoniczne i wymagania wytrzymałościowe.

4. M. - Przedmiotem zamówienia była dostawa konstrukcji aluminiowych w systemach A. Za 2020 r. w zakresie tego projektu do ulgi badawczo-rozwojowej zaliczone zostały tylko koszty pracownicze. W zakresie realizacji ww. projektu Spółka przedłożyła: • ofertę na dostawę 7 konstrukcji aluminiowych w systemach A. S.A. za cenę netto 127.810,00 zł. W ofercie wskazano, że proponuje się rozwiązania, których stosowanie należy uzgodnić, • potwierdzenie zamówienia z 28.10.2020 r. w zakresie dostawy 33 konstrukcji aluminiowych w systemach A. S.A. za cenę netto 382.637,00 zł. W ofercie wskazano, że proponuje się rozwiązania, których stosowanie należy uzgodnić. • faktury VAT wystawione w 2021 r. • projekty techniczne oraz rysunki techniczne w piśmie z 8.04.2026 r. Działalność badawczo-rozwojowa - według wyjaśnień Spółki - polegała na: zaprojektowaniu, wykonaniu i montażu aluminiowych fasad słupowo-ryglowych, witryn i drzwi dostosowanych do łukowych otworów architektonicznych przewidzianych w budynku. Wyzwaniem była niestandardowa geometria otworów - konieczność zaprojektowania fasad o zakrzywionym kształcie, co wykluczało zastosowanie gotowych rozwiązań systemowych (nie oferują one gotowych rozwiązań dla łukowych ścian osłonowych), a także brak detali wykonawczych wymagający samodzielnego opracowania pełnego zestawu detali montażowych. Z zastosowaniem nietypowych rozwiązań (gięte profile czy specjalne uszczelnienia dla części łukowych) zaprojektowano fasady słupowo-ryglowe dopasowane do zakrzywionych otworów. Opracowano niestandardowe aspekty wykonania i montażu fasady. Pomimo nietypowego, zakrzywionego kształtu przygotowano oraz wykonano projekt unikalnej fasady o zakrzywionym kształcie spełniając tym samym wymagania architektoniczne inwestycji.

5. M. (M. sp. z o.o.). Przedmiotem zamówienia była dostawa i montaż stolarki PCV i ślusarki aluminiowej w budynku hotelowo-restauracyjno-gastronomicznym w miejscowości B. na terenie gminy L. W zakresie realizacji tego projektu Spółka przedłożyła: trójstronną umowę o roboty remontowo-budowlane z 7.04.2020 r. zawartą w Rzeszowie na wartość netto 390.000,00 zł, w zakresie realizacji usługi remontowo- budowlanej polegającej na "dostawie i montażu stolarki PCV system GEALAN S9000 w kolorze obustronnym RAL 7016 gładkim, załącznik nr 1 do umowy, oraz ślusarki aluminium w systemie ALUPROF MB 70, MB 45 78EI SRSO-N kolor RAL 7016 obustronnie, załącznik nr 2 do umowy, zgodnie z zestawieniem stolarki i wymaganiami do umowy; montażu stolarki PCV i ślusarki aluminium z wyłączeniem fasad aluminium stan surowy pianowy na kotwy montażowe bez użycia taśm, EPDM, silikonów, itp., oraz fasad aluminium przy użyciu kotew montażowych i fartuchów EPDM bez obróbek, zabezpieczenie skrzydeł okien i drzwi folią strecz, regulacja przedodbiorowa, jednokrotny bezpłatny przegląd stolarki w nowo budowanym budynku hotelowo-restauracyjno-gastronomicznym. W umowie tej Spółka oświadczyła, że dysponuje odpowiednią wiedzą techniczną, doświadczeniem oraz odpowiednimi uprawnieniami niezbędnymi do należytego wykonania przedmiotu umowy zgodnie z projektem budowlanym, ofertą oraz z obowiązującymi przepisami i normami. Spółka oświadczyła również, że zapoznała się z dokumentacją projektową i opisową i uznała ją za wystarczającą do realizacji umowy, a także że zapoznała się z warunkami prowadzenia robót i terenu budowy i nie wnosi w tym zakresie żadnych zastrzeżeń. • ofertę nr A. korekta 24.03 załącznik nr 2 z 24.03.2020 r. na dostawę i montaż 49 konstrukcji aluminiowych w systemach ALUPROF na kwotę netto 381.018,00 zł. W ofercie uwzględniono rabat w wysokości ok. 270.000,00 zł netto. • ofertę nr OFR/1196 złącznik nr 1 z 24.03.2020 r., na dostawę i montaż stolarki okiennej (14 szt. - 4 konstrukcje) na kwotę netto 18.033,00 zł, • fakturę VAT zaliczkową nr [...] z [...].05.2020 r. na kwotę netto 117 642,28 zł, • faktury VAT: nr [...] z [...].07.2020 r. na wartość netto 117 642,28 zł, nr [...] z [...].08.2020 r. na wartość netto 172 357,72 zł oraz nr [...] z [...].05.2021 r. na wartość netto 75 628,40 zł, wystawione tytułem dostawy i montażu stolarki budowlanej, • projekty techniczne oraz rysunki techniczne w piśmie z 8.04.2026 r. W piśmie z 12.09.2025 r. poinformowano, że różnica pomiędzy ceną wynikającą z ww. umowy, a ceną udokumentowaną fakturami VAT, wynika z poczynionych ustnie zmian inwestorskich wpływających na wartość projektu. Działalność badawczo-rozwojowa, według wyjaśnień Spółki, polegała na: opracowaniu projektu warsztatowego i wykonawczego oraz realizacji aluminiowych fasad słupowo- ryglowych dostosowanych w szczególności do nietypowego kształtu elewacji. Skośna powierzchnia elewacji i nieregularna geometria otworów wykluczała zastosowanie kotew występujących w katalogu systemowym. Zaprojektowano niesystemowe kotwy aluminiowe do mocowania słupów fasady pod nietypowymi kątami. Pomimo istotnych trudności wynikających z nietypowego kształtu elewacji, zrealizowano fasadę spełniającą założenia estetyczne oraz techniczne inwestycji.

6. N. (N. sp. z o.o.). W odwołaniu Spółka nie wskazała tego projektu jako podstawy do wnioskowanej kwoty o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. Pełnomocnik oświadczył, że Spółka na obecnym etapie (pomimo prowadzenia prac B+R) nie jest w stanie przedłożyć materiału dowodowego, który w sposób satysfakcjonujący potwierdzałby badawczo-rozwojowy charakter tych prac.

7. B.W odwołaniu Spółka nie wskazała tego projektu jako podstawy do wnioskowanej kwoty o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. Pełnomocnik oświadczył, że Spółka na obecnym etapie (pomimo prowadzenia prac B+R) nie jest w stanie przedłożyć materiału dowodowego, który w sposób satysfakcjonujący potwierdzałby badawczo-rozwojowy charakter tych prac.

8. B. Przedmiotem zamówienia była dostawa ślusarki aluminiowej w systemie ALUPROF. W zakresie realizacji tego projektu Spółka przedłożyła: ofertę nr S-0233-20 R. z 15.01.2019 r. w zakresie dostawy 27 konstrukcji aluminiowych w systemie ALUPROF S.A. na łączną kwotę netto 924.996,00 zł, • 17 szt. potwierdzeń zamówień związanych z ww. projektem, • faktury VAT zaliczkowe: nr [...] z [...].02.2020 r. na kwotę netto 40.243,90 zł, nr [...] z [...].04.2020 r. na kwotę netto 36.585,37 zł, nr [...] z [...].09.2020 r. na kwotę netto 77.235,77 zł, nr [...] z [...].09.2020 r. na kwotę netto 56.910,57 zł, • faktury VAT: nr [...] z [...].07.2020 r. na wartość netto 360.564,54 zł (z bonifikatą 42%), nr [...] z [...].04.2020 r. na wartość netto 46.985,46 zł (z bonifikatą 38%), nr [...] (końcowa) z [...].06.2020 r. na wartość netto 236.929,20 zł (z bonifikatą 40%), nr [...] z [...].06.2020 r. na wartość netto 11.407,38 zł (z bonifikatą 38%), nr [...] z [...].12.2020 r. na wartość netto 202.279,20 zł (z bonifikatą), nr [...] (końcowa) z [...].09.2020 r. na wartość netto 116.061,60 zł (z bonifikatą 40%), nr [...] z [...]..10.2020 r. na wartość netto 20.180,38 zł (z bonifikatą 38%), nr [...] z [...].10.2020 r. na wartość netto 7.039,80 zł (z bonifikatą 40%), nr [...] z [...].11.2020 r. na wartość netto 16.032,74 zł (z bonifikatą 38% i 40%), nr [...] z [...].12.2020 r. na wartość netto 9.809,64 zł (z bonifikatą 38%) oraz nr [...] z [...].12.2020 r. na wartość netto 147.664,80 zł (z bonifikatą 38% i 40%), • projekty techniczne oraz rysunki techniczne. Działalność badawczo-rozwojowa według wyjaśnień Spółki polegała na: opracowaniu projektu warsztatowego i wykonawczego aluminiowych fasad słupowo-ryglowych oraz witryn dopasowanych do oryginalnej koncepcji elewacji oraz wymagań technicznych. Otrzymana dokumentacja wymagała istotnych modyfikacji - w szczególności rozwiązania fasadowe klienta były nieoptymalne, brakowało detali wykonawczych. Zdecydowano o przyjęciu niestandardowego rozwiązania łączącego dwa różne systemy fasadowe: słupowo-ryglowy i okienno-drzwiowy. Zaprojektowano oraz wdrożono nietypowe połączenie dwóch systemów fasadowych w jednym obiekcie: w wybranych partiach elewacji pierwotnie planowany system słupowo-ryglowy zastąpiono systemem okienno-drzwiowym. Opracowano wszystkie brakujące detale montażowe. Nowe rozwiązanie {połącznie dwóch systemów fasadowych) pozwoliło lepiej dopasować konstrukcję do warunków technicznych. Opracowane przez Spółkę detale i dokumentacja była niezbędna dla prawidłowego zrealizowania inwestycji.

9. O.). Przedmiotem zamówienia była dostawa i montaż ślusarki aluminiowej na obiekcie Banku S. w O. W zakresie realizacji tego projektu Spółka przedłożyła: • zamówienie na wykonanie robót budowalnych z 7.01.2020 r. zgodnie z ofertami na wartość netto 505.760,00 zł. W zamówieniu Spółka oświadczyła, że dysponuje potencjałem technicznym i osobowym koniecznym do wykonania zamówienia. • ofertę nr S-2409-19 PRI O. korekta 4 szyba ref. z 28.11.2019 r. na dostawę i montaż 20 konstrukcji aluminiowych w systemach ALUPROF S.A. na kwotę netto 77.060,00 zł (w tym montaż netto 7.600,00 zł). W ofercie wskazano, że proponuje się rozwiązania, których stosowanie należy uzgodnić, • ofertę nr S-6710-19 B. z 28.11.2019 r. na dostawę i montaż 5 konstrukcji aluminiowych w systemach ALUPROF S.A. na kwotę netto 428.700,00 zł (w tym montaż 56.000,00 zł). W ofercie wskazano, że proponuje się rozwiązania, których stosowanie należy uzgodnić oraz że należy uzgodnić sposób mocowania fasad w miejscach kolizji z elementami mocowania podkonstrukcji oraz istniejącego budynku. Do uzgodnienia było także wykonanie narożnika w fasadzie ppoż, • faktury VAT: nr [...] z 31[...]03.2020 r. na wartość netto 40.000,00 zł; nr [...] z [...].05.2020 r. na wartość netto 100.000,00 zł oraz nr [...] z [...].10.2020 r. na wartość netto 328.700,00 zł tytułem dostawy i montażu stolarki budowlanej/aluminiowej, • projekty techniczne oraz rysunki techniczne w piśmie z 8.04.2026 r. Działalność badawczo-rozwojowa - według wyjaśnień Spółki - polegała na: opracowaniu projektu warsztatowego i wykonawczego, a następnie realizacji fasady w niestandardowych warunkach - w szczególności konieczność wypracowania metod mocowania fasady do istniejącej stalowej podkonstrukcji budynku tam, gdzie nie było możliwości typowego kotwienia w konstrukcji żelbetowej. Część fasady musiała zostać zamontowana do stalowej konstrukcji nośnej obiektu, a standardowe rozwiązania fasadowe nie przewidywały mocowania w takich niestandardowych warunkach. Konieczne było opracowanie indywidualnych metod mocowania wynikających z konieczności połączenia dwóch różnych materiałów w elementach mocujących. Opracowane zostały nowe typy kotew (m.in. hybrydowe kotwy łączące stal i aluminium), które nie występowały w standardowych realizacjach fasadowych. Kotwy te uwzględniały specyfikę podkonstrukcji (możliwość regulacji, przenoszenie większych obciążeń punktowych) i zapewniały trwałe połączenie aluminiowej fasady ze stalową ramą konstrukcyjną. Pomimo nietypowych warunków montażowych udało się opracować projekt fasady aluminiowej. Dzięki zastosowanym kotwom konstrukcja fasady jest stabilna, bezpieczna i trwała, spełniając wszelkie normy oraz wymagania użytkowe.

10. T. Przedmiotem zamówienia była dostawa i montaż stolarki budowalnej w budynku mieszkalnym, jednorodzinnym. Osoby zajmujące się projektem w Spółce w 2020 r. to: M. Ż. (łącznie 15 h) oraz M. K.(łącznie 15 h). W zakresie realizacji tego projektu Spółka przedłożyła: • faktury VAT zaliczkowe: nr [...] z [...].06.2020 r. na kwotę netto 5 098,02 zł, nr [...] z [...].07.2020 r. na kwotę netto 4 078,41 zł, nr [...] z [...].06.2020 r. na kwotę netto 5 246,98 zł, nr [...] z [...].07.2020 r. na kwotę netto 4.197,60 zł, • faktury VAT: nr [...] z [...].08.2020 r. na wartość netto 10.196,03 zł, nr [...] z [...].08.2020 r. na wartość netto 10.493,97 zł wystawione tytułem dostawy i montażu stolarki budowlanej, • umowę na dostawę i montaż ślusarki aluminiowej nr 1/06/MZ/2020 z 9.06.2020 r. na wartość netto 20.690,00 zł, • ofertę z 5.06.2020 r. na dostawę i montaż 3 konstrukcji aluminiowych w systemach A. S.A. na kwotę netto 20.690,00 zł. W ofercie wskazano, że proponuje się rozwiązania, których stosowanie należy uzgodnić. • protokół końcowego odbioru robót z 14.08.2020 r., • projekt techniczny oraz rysunki techniczne. Działalność badawczo-rozwojowa - według wyjaśnień Spółki - polegała na: zaprojektowaniu aluminiowych witryn narożnych przy wejściu głównym budynku - stworzenie nowoczesnych, przeszklonych ścianek wejściowych oraz rozwiązanie problemu kolizji konstrukcji z warstwami ocieplenia budynku. Wystąpiła kolizja warstw ocieplenia stropu i ścian z planowanymi oknami aluminiowymi - konieczne było zastosowanie niestandardowego systemu fasadowego zamiast typowych okien oraz samodzielne opracowanie detali pozwalających na wyeliminowanie konfliktu konstrukcji z izolacją cieplną. Zamiast typowych okien zastosowano system witrynowy (fasadowy) do wykonania przeszklonych ścianek. Opracowano dedykowane detale montażowe, w tym uszczelnienia i obróbki izolacji wokół ram, pozwalające na prawidłowe osadzenie konstrukcji bez naruszania ciągłości ocieplenia. Zrealizowano - nietypową w takich przypadkach - konstrukcję opartą o system fasadowy. Równocześnie przyjęte rozwiązania pozwoliły na zachowanie ciągłości izolacji termicznej budynku.

11. T. (T. S.A.) Przedmiotem zamówienia była dostawa i montaż stolarki budowlanej (aluminiowych drzwi przesuwnych) W zakresie realizacji tego projektu Spółka przedłożyła: • e-mail z 28.09.2020 r. w sprawie akceptacji oferty i zlecenia jej realizacji, • fakturę VAT nr [...] z [...].12.2020 r. na wartość netto 6.278,00 zł wystawioną tytułem dostawy i montażu stolarki budowlanej, • potwierdzenie zamówienia na dostawę 2 konstrukcji aluminiowych w systemach ALUPROF S.A. na kwotę netto 4.969,00 zł (bez rabatów). W ofercie wskazano, że proponuje się rozwiązania, których stosowanie należy uzgodnić, • projekt techniczny oraz rysunki techniczne. Działalność badawczo-rozwojowa - według wyjaśnień Spółki - polegała na: zaprojektowaniu oraz wykonaniu aluminiowych drzwi przesuwnych typu DPA o ponadstandardowej wysokości, wyposażonych w dedykowany, niesystemowy mechanizm przesuwny. Stwierdzono brak dostępnych rozwiązań systemowych dla realizacji wizji klienta - konieczne było opracowanie autorskich rozwiązań montażowych i technologicznych (np. umożliwiających integrację mechanizmu przesuwnego MUTO z konstrukcją aluminiową). Wystąpiły nietypowe gabaryty drzwi. Zintegrowano - w oparciu o autorskie rozwiązania montażowe i technologiczne - niestandardowy mechanizm przesuwny M. z konstrukcją drzwi aluminiowych. Opracowano specjalistyczne elementy montażowe oraz detale mocujące mechanizm do nietypowej konstrukcji skrzydeł.

12. Z. (Z.sp. z o.o.). W odwołaniu Spółka nie wskazała tego projektu jako podstawy do wnioskowanej kwoty o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. Pełnomocnik oświadczył, że Spółka na obecnym etapie (pomimo prowadzenia prac B+R) nie jest w stanie przedłożyć materiału dowodowego, który w sposób satysfakcjonujący potwierdzałby badawczo-rozwojowy charakter tych prac.

13. P. (B. sp. z o.o. sp. k.). Przedmiotem zamówienia była dostawa i montaż stolarki aluminiowej, zgodnie z ofertą wykonawcy. W 2020 r. w ramach ulgi B+R Spółka odliczyła tylko koszty materiałów i surowców. W zakresie realizacji tego projektu Spółka przedłożyła: • umowę o roboty budowlane z 26.08.2019 r. w przedmiocie dostawy i montażu ślusarki ul. [...] w aluminiowej w budynku mieszkalnym wielorodzinnym na osiedlu przy Warszawie, • ofertę na dostawę z montażem 11 konstrukcji aluminiowych w systemach ALUPROF S.A. za cenę netto 198.000,00 zł (ceny po rabacie). W opisie części konstrukcji wskazano, że cena oferty obejmuje standardowe konsole do montażu po stronie fasady. W ofercie wskazano, że proponuje się rozwiązania, których stosowanie należy uzgodnić, • faktury VAT: nr [...] z [...].11.2019 r. na wartość netto 99.000 zł, nr [...] z [...].12.2019 r. na wartość netto 39.600,00 zł, nr [...] z [...].06.2020 r. na wartość netto 59.400,00 zł wystawione tytułem dostawy i montażu stolarki budowlanej w budynku mieszkalnym, • rysunki techniczne. Działalność badawczo-rozwojowa, według wyjaśnień Spółki, polegała na: opracowaniu konstrukcji fasad dostosowanych do zróżnicowanych otworów montażowych i wysokich wymagań architektonicznych obiektu — projekt musiał zagwarantować spójny wizualnie detal fasady we wszystkich otworach, pomimo że byty one różnych wymiarów. Standardowe rozwiązania montażowe nie pozwalały na sprostanie stawianym przez zamawiającego wymaganiom estetycznym - koniecznym było opracowanie dedykowanych metod montażu, które nie są standardem w realizacjach fasadowych. Opracowano nietypowe kotwy stalowo-aluminiowe do montażu słupów i rygli fasady, odbiegające od rozwiązań standardowych. Dodatkowo opracowano dedykowane mocowania górne i dolne fasady, projektując je w dwóch wariantach — dostosowanych do dwóch głównych typów otworów występujących w budynku. Pomimo posiadania przez budynek niestandardowych otworów, udało się opracować rozwiązanie spełniające wszystkie wymagania — zarówno od względem architektonicznym (jednolity detal niezależnie od otworu), jak i technicznym (stabilność i szczelność konstrukcji). W szczególności, dwa odrębne schematy mocowania (wraz ze szczegółowymi detalami montażowymi) pozwoliły zachować jednolity wygląd i parametry fasad niezależnie od różnic w konstrukcji ścian i otworów.

14. projekt A. (A. GmbH) - wdrożenie nowoczesnego i bardziej kompleksowego systemu planowania produkcji. W zakresie realizacji ww. projektu Spółka przedłożyła m.in: • Zamówienie 2019_Q-05772 A., Dealer + i. z 29.01.2019 r., • Umowę serwisową dotyczącą oprogramowania podpisaną 1.02.2019 r., • Umowę licencyjną dotyczącą oprogramowania podpisaną 1.02.2019 r., • fakturę z 2.09.2019 r. na kwotę netto 150.000 EUR wystawioną tytułem A. License Total, • przykładową korespondencję z firmą A. Działalność badawczo-rozwojowa, według wyjaśnień Spółki, polegała na: opracowaniu koncepcji wdrożenia i adaptacji systemu ERP/CIM A., co miało służyć usprawnieniu zarządzania procesami produkcyjnymi i logistycznymi poprzez cyfryzację, automatyzację analiz oraz integrację danych w czasie rzeczywistym. Standardowy system ERP nie uwzględniał specyfiki działalności Spółki - konieczne było opracowanie indywidualnych modułów analitycznych i raportowych, dostosowanie architektury systemu oraz zmiana dotychczasowych procesów operacyjnych, aby mogły zostać przeniesione do środowiska cyfrowego. Skonfigurowano i rozbudowano system A. zgodnie z wymaganiami Spółki. Wykonano integrację z istniejącymi aplikacjami IT (między innymi księgowość, WMS), maszynami produkcyjnymi oraz opracowano dedykowane moduły raportowe. Wprowadzono niestandardowe algorytmy planowania produkcji just-in-time, zoptymalizowano zużycie materiałów, zarządzanie odpadami i przezbrojeniami. Wdrożono zintegrowany system zarządzania produkcją i logistyką, który umożliwia bieżącą analizę danych, automatyzację procesów i optymalne wykorzystanie zasobów. Spółka zwiększyła przejrzystość operacyjną, skróciła czas realizacji zamówień, zredukowała koszty i poprawiła efektywność produkcji. Ponadto w piśmie z 30.06.2025 r. wyjaśniono, że oprogramowanie A. jest kompleksowym rozwiązaniem ERP/CIM dedykowanym producentom stolarki (okien, drzwi, rolet). Integruje procesy ofertowania, przyjmowania zamówień, planowania i realizacji produkcji. Wdrożone z istotnymi modyfikacjami oprogramowanie jest wykorzystywane na potrzeby standardowej działalności Spółki, jak i realizowanych przez Spółkę prac rozwojowych - oprogramowanie wspiera cały cykl działalności, od konstrukcji i konfiguracji produktu, poprzez kalkulację oferty i realizację zamówienia, aż po sterowanie produkcją i obsługę posprzedażową. Wdrożenie oprogramowania zapewniło Spółce znaczące udoskonalenie procedur wewnętrznych, wpisujące się w szersze działania Spółki zmierzające do unowocześniania i podnoszenia efektywności jej działalności. Spółka podkreśliła, że chociaż wdrożenie oprogramowania, które miało miejsce w latach 2019-2020, zostało przeprowadzone we współpracy z firmą zewnętrzną, to jednak cały wysiłek koncepcyjny projektu spoczywał na Spółce. To pracownicy Spółki zaplanowali i ukierunkowali modyfikację systemu tak, aby przystawał on do realiów działalności Spółki. W szczególności, eksperci Spółki: • określili wymagane funkcjonalności wdrażanego systemu, dostosowane do specyfiki działalności i potrzeb biznesowych, • zdefiniowali szczegółowe wymagania procesowe wynikające z przebiegu wewnętrznych procesów (produkcji, logistyki, sprzedaży itp.), • zaprojektowali niezbędne integracje systemowe (integracię z maszynami CNC oraz innymi systemami używanymi w Spółce), które zapewniły spójne funkcjonowanie całego informatycznego. środowiska Ponadto, pracownicy Spółki aktywnie uczestniczyli w procesach dostosowywania oprogramowania — byli oni częścią testów odbiorowych. W ich ramach weryfikowali, czy kolejne wdrażane rozwiązania spełniają przyjęte przez nich założenia i cele projektu. Z zamówienia dotyczącego systemu A. - ERP, Production, Dealer + i. z 29.01.2019 r. wynika, że w zakresie odpowiedzialności firmy "A." było: - dostarczenie oprogramowania z dostosowaną do danej branży wstępną konfiguracją bazy danych,- zorganizowanie sesji szkoleniowych z pracownikami klienta, - przekazanie podstawowej wiedzy i umiejętności wskazanym przez klienta pracownikom, - opracowanie wspólnie z klientem koncepcji i prototypów danych głównych oraz procesów biznesowych zgodnie z wymaganiami klienta. Natomiast w zakresie odpowiedzialności Spółki było: - zapewnienie zespołu IT z odpowiednią znajomością oprogramowania (sprzętu), które w trakcie realizacji projektu zostały wyszkolone przez A. w zakresie systemu oprogramowania i jego struktury.- wprowadzanie danych głównych było wyłączną odpowiedzialnością zespołu pracowników Spółki i nie należało do obowiązków A. Aktualnie dostępna wersja danych głównych została dostarczona przez A. z założeniem, że może ona wymagać dostosowania do potrzeb klienta lub rozszerzenia. Klient był zobowiązany do przejęcia odpowiedzialności za dane główne i dbania o nie. Wszelkie przyszłe modyfikacje mogły być zamówione jako usługi i podlegały dodatkowym opłatom. Dla usługi reedycji danych głównych przez A. obowiązywał cennik usług. Ponadto z § 1 pkt 4 umowy serwisowej dotyczącej oprogramowania wynika, że Spółka otrzymała oprogramowanie w wersji standardowej. Spółka odpowiadała za wprowadzenie zmian, jakie mogą być konieczne w celu dostosowania oprogramowania do własnych potrzeb. Z wyjaśnień Spółki z 10.10.2024 r. wynika, że jej pracownicy byli m.in. odpowiedzialni za przeprowadzanie testów użytkownika końcowego, monitorowanie działania, zgłaszanie poprawek i pomysłów na ulepszenia. Gdyby nie prace poczynione przez Spółkę, to otrzymany od dostawcy program komputerowy byłby niewystarczający (nie mógłby być używany jako gotowe narzędzie). Wsparcie ze strony dostawcy było potrzebne m.in. z uwagi na to, że pracownicy Spółki nie znają wszystkich języków programowania oraz nie został udzielony dostęp do "rdzenia" programu.

Dokonując oceny powyższych projektów, organ zauważył, że na dokumenty przedłożone przez Spółkę na potwierdzenie prac rozwojowych składały się w szczególności: umowy zawarte z klientami, faktury, zamówienia, potwierdzenia zamówień, oferty, kosztorysy, rysunki techniczne oraz opracowanie przygotowane przez firmę konsultingową L. pt. "Działalność badawczo-rozwojowa D. sp. z o.o. za lata 2019-2023". Zdaniem organu, analiza materiału wskazuje, że przedłożone w sprawie dokumenty nie potwierdzają prowadzenia przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej w 2020 r.

Organ zwrócił uwagę na brak w sprawie np. dowodów na tworzenie prototypów produktów, procesów lub usług. Na podstawie przedłożonej dokumentacji nie można stwierdzić, że Spółka tworzyła prototypy w ramach prac badawczo-rozwojowych, a jedynie realizowała indywidulane zamówienia klientów. Nie występował tu element niepewności (charakterystyczny dla prac badawczo-rozwojowych), że realizacja zlecenia może okazać się niewykonalna. Usługi, których Spółka się podejmowała (w tym wykorzystanie detali montażowych) było w gruncie rzeczy rutynowym dostosowaniem się do zmieniających warunków, wynikających ze zleceń klientów. Organ nie przeczy, że mogły występować ulepszenia istniejących rozwiązań, ale w ramach prac rutynowych świadczonych przez Spółkę w jej podstawowej działalności. Każde wykonanie zindywidualizowanego zlecenia było działaniem jednostkowym. Brak było w spornych projektach prowadzonych badań z cechą systematyczności, ciągłości i niepewności rezultatów (co do czasu trwania danego projektu, generowanych kosztów, niepowodzenia danego projektu). Organ przyznał rację stronie, że realizacja projektów na zlecenie klientów nie wyklucza automatycznie z możliwości skorzystania z ulgi B+R, gdyby faktycznie takie prace rozwojowe były prowadzone.

Jakkolwiek z dokumentu "Działalność badawczo-rozwojowa D. sp. z o.o." za lata 2019-2023, wynika że Spółka realizowała działalność badawczo-rozwojową w latach 2010-2017 z wykorzystaniem dofinansowania z funduszy unijnych, to brak jest dowodów wskazujących, że działalność badawczo-rozwojowa prowadzona była także w roku podatkowym 2020.

W opinii organu odwoławczego projekty, które Spółka zakwalifikowała do działalności badawczo-rozwojowej, stanowiły standardowe prace wykonane przy realizacji zamówień klientów, które mieszczą się w zakresie czynności realizowanych w branży budowlanej w ramach montażu okien (świetlików), drzwi i fasad w podstawowej działalności gospodarczej Spółki, zgodnej z jej profilem. Nie były to czynności związane z opracowaniem nowych produktów lub usług. Strona nie przedstawiła dowodów świadczących o tym, że faktycznie podejmowane przez nią w 2020 r. działania, związane były z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej. Istotnym jest również fakt, że Spółka nie przedstawiła dokumentacji, z której wynikałoby np., że w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej poniosła wydatki związane z zakupem aparatury naukowo-badawczej lub nabyciem usługi wykorzystania takowej aparatury; zakupem ekspertyz, opinii, usług doradczych lub usług równorzędnych, ani nie nabyła wyników prowadzonych badań naukowych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W spornym okresie wykonane zostały projekty z branży budowlanej spełniające docelowo wszystkie wymagania techniczne, konstrukcyjne, wytrzymałościowe (np. szczelność konstrukcji, sztywność). Projekty spełniały normy użytkowe a także założenia inwestorów (klientów) np. architektoniczne.

DIAS wskazał, że przy pracach badawczo-rozwojowych nie jest możliwe szczegółowe określenie rezultatu końcowego - występuje w nich element niepewności co do wyniku tych prac oraz kosztu wytworzenia i czasu poświęconego na dany projekt. Spółka natomiast zawierając umowy z klientami, czy też potwierdzając zamówienia określała cenę usługi, termin realizacji. W umowach zawarta była klauzula o karach umownych za każdy dzień zwłoki. Nie można zatem uznać, że wynik prac był nieprzewidywalny w momencie zawierania umowy czy potwierdzenia zamówienia. Organ zauważył, że w niektórych przypadkach termin realizacji zlecenia był stosunkowo krótki – np. w projektach: "Tr. DPA z mechanizmem MUTO", T.. D.

Odnosząc się do wyjaśnień Spółki, jakoby przez cały okres trwania projektu utrzymuje się ryzyko techniczne, organ podniósł, że stoją one w sprzeczności ze zgromadzonymi w sprawie dowodami. W umowach z klientami zawarte są bowiem oświadczenia, że wykonawca posiada niezbędny potencjał techniczny, wiedzę i doświadczenie oraz wykwalifikowany personel do terminowego wykonania przedmiotu umowy. Ponadto w projekcie M. Spółka oświadczyła, że zapoznała się z dokumentacją projektową i opisową i uznała ją za wystarczającą do realizacji umowy. Zatem na etapie podpisywania umowy z klientem Spółka była pewna rezultatów, że zamówienie zostanie wykonane sprawnie, w terminie i zgodnie ze sztuką budowlaną. Natomiast przed podpisaniem umowy istniało jedynie ryzyko odrzucenia zlecenia klienta. Jednak taka sytuacja nie wystąpiła, gdyż nie przedstawiono projektów, w których prowadzone były prace rozwojowe, niezakończone wdrożeniem zlecenia klienta.

Spółka w umowach zobowiązywała się do należytego wykonania robót oraz podjęła zobowiązanie co do terminowego wykonania umowy, natomiast z tytułu opóźnień w wykonaniu umowy zobowiązana była do zapłacenia kary umownej za każdy dzień opóźnienia. Zatem brak jest tu elementów niepewności co do możliwości zrealizowania zadania w określonym terminie. Już na etapie podpisywania umów z klientami, Spółka była pewna rezultatów, że zamówienia zostaną wykonane sprawnie, w terminie i zgodnie ze sztuką budowlaną.

W ocenie DIAS przedstawione we wniosku o stwierdzenie nadpłaty projekty stanowiły realizację zleceń klientów, wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Nie były one poprzedzone badaniami naukowymi czy też pracami rozwojowymi. Przygotowywane klientom projekty wraz z zastosowaniem optymalnego sposobu ich realizacji oraz odpowiednich rozwiązań montażowych, miały na celu wykonanie zlecenia zgodnie z wymogami zamawiającego i obowiązującymi normami techniczno-konstrukcyjnymi w tego typu działalności. Były one ściśle związane z realizacją konkretnych zleceń i nie wynikały z działalności dodatkowej, nakierowanej na stworzenie nowego produktu lub nowego typu usługi. Zindywidualizowany charakter danego zamówienia i stopień trudności wykonania nie może decydować o jego innowacyjności w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB1-3.4010.133.2025.2.JG wydanej Spółce w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej organ zaznaczył, że interpretacja indywidualna nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa, gdyż dotyczy jedynie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Opis stanu faktycznego zawarty w interpretacji nie jest natomiast tożsamy ze stanem faktycznym niniejszej sprawy.

Organ nie uznał zasadności zarzutów podnoszonych przez stronę w odwołaniu.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając decyzję w całości, zarzuciła naruszenie:

1. art. 191, art. 187 § 1 oraz art. 122 § 1 ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2026 r. poz. 622, dalej jako: "o.p.") poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego, w szczególności pomimo obowiązku całościowego rozpatrzenia materiału dowodowego, DIAS nie przeanalizował przedkładanych przez skarżącą dokumentów technicznych oraz związanych z nimi wyjaśnień. Na skutek naruszenia DIAS uznał działalność skarżącej za przejaw rutynowej aktywności, gdy w rzeczywistości materiał dowodowy potwierdza tworzenie przez Skarżącą w ramach prac rozwojowych całkowicie nowych rozwiązań;

2. art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 w zw. z art. 121 § 1 i art. 124 w zw. z art. 191 w zw. z art. 122 o.p., poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób uniemożliwiający jej faktyczną kontrolę, z uwagi na brak przedstawienia okoliczności faktycznych sprawy mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. W szczególności decyzja nie zawiera rzetelnej analizy dokumentacji technicznej, właściwej dla konkretnych projektów B+R, która umożliwiłaby ocenę dokonanej przez DIAS kwalifikacji prawnej okoliczności faktycznych;

3. art. 122 § 1, art. 188 oraz art. 199 o.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku skarżącej o przesłuchanie M. Ż., gdy równocześnie tezy, na wystąpienie których miał być on przesłuchiwany, nie zostały uznane w decyzji za udowodnione. Tym samym, DIAS nie pozwolił na przeprowadzenie przeciwdowodu, który mógł doprowadzić do zakwestionowania ustaleń poczynionych w decyzji;

4. art. 4a pkt 26 oraz pkt 28 u.p.d.o.p. w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2022 r. poz. 574, dalej jako: "u.s.w.n."), poprzez ich błędną wykładnię, polegającą w szczególności na:

a. nieprawidłowej wykładni ustawowego pojęcia "rutynowe i okresowe zmiany", a w konsekwencji na błędnym uznaniu za działalność rutynową prac skarżącej, polegających na projektowaniu indywidualnych rozwiązań technicznych odpowiadających potrzebom konkretnych obiektów, warunków montażowych oraz klientów, mimo że prace te nie sprowadzały się w żadnym stopniu do automatycznego powielania znanych już schematów,

b. uzależnieniu prawa do skorzystania z ulgi B+R od spełnienia kryteriów niewynikających z przepisów prawa, w szczególności od wykazania (i) nieprecyzowanej przez DIAS "innowacyjności" czy "ciągłości", (ii) prowadzenia prac rozwojowych niezależnie od zleceń klientów oraz (iii) ponoszenia określonego rodzaju kosztów kwalifikowanych;

5. art. 18d ust. 1 i 5 oraz art. 4a pkt 26 i 28 u.p.d.o.p. w zw. z art. 4 ust. 3 u.s.w.n., poprzez ich błędne niezastosowanie polegające na odmowie Spółce prawa do skorzystania z ulgi B+R, pomimo że projekty realizowane przez Spółkę wypełniały wszystkie ustawowe kryteria działalności badawczo-rozwojowej - co potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy.

W oparciu o powyższe zarzuty Spółka wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji; zasądzenie na rzecz skarżącej od DIAS zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z treścią wniosku o stwierdzenie nadpłaty Spółka upatruje podstawy do zakwestionowania wysokości pierwotnie zadeklarowanego podatku w tym, że poniosła koszty uzyskania przychodów na działalność badawczo-rozwojową w 2020 r., a te – na podstawie art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. – podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 u.p.d.o.p. Katalog możliwych do odliczenia kosztów kwalifikowanych określony w art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p. jest szeroki i obejmuje zarówno należności publicznoprawne związane ze stosunkiem pracy pracowników zaangażowanych w realizację działalności badawczo-rozwojowej, jak też zleceniobiorców w tym samym zakresie, koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z tą działalnością, jak też koszty nabycia specjalistycznego sprzętu bądź odpłatnego korzystania z tegoż, wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, koszty różnego rodzaju ekspertyz czy też koszty związane z uzyskiwaniem praw własności przemysłowej. Jednak podstawowym warunkiem, by uznać ww. koszty za kwalifikowane, jest ich przypisanie jako poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (B+R).

Rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu wymaga więc wyjaśnienia pojęcia działalności badawczo-rozwojowej i odniesienia wykładni tego pojęcia do stanu faktycznego sprawy.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p. i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W zakresie użytych w tej definicji pojęć "badań naukowych" i "prac rozwojowych" ustawa odsyła do ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W związku z tym badania podstawowe należy rozumieć jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, zaś badania aplikacyjne jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe wedle definicji ustawowej są natomiast działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Dokonując wykładni ww. pojęć należy również mieć na uwadze, że ulga na prace badawczo-rozwojowe stanowi pomoc publiczną w rozumieniu art. 107 i 108 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE C nr 202 z 7 czerwca 2016 r., dalej jako: TFUE). W rozporządzeniu Komisji Europejskiej z 17 czerwca 2014 r. uznającym niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz. UE L nr 187 z 26 czerwca 2014 r., s. 1, dalej jako: "rozporządzenie KE") zawarto warunki odnoszące się tego rodzaju pomocy, służącej wzmocnieniu innowacyjności gospodarki. Jak zauważa się w judykaturze, definicje działalności badawczo-rozwojowej, zawarte w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p. w zw. z art. 4 ust. 2 i 3 p.s.w.n. odpowiadają swoim zakresem przepisom rozporządzenia KE. Dokonując ich wykładni należy mieć na względzie, że objęcie ulgą B+R innych niż wymienione w rozporządzeniu prac będzie skutkowało udzieleniem niedozwolonej pomocy publicznej lub wymagać będzie notyfikacji takiej pomocy (por. wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2024 r., sygn. akt II FSK 595/24, powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne na internetowej stronie bazy orzeczeń: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie wyjaśniano już trafnie, że aby daną działalność uznać za działalność badawczo-rozwojową muszą być spełnione wynikające z tych przepisów warunki, tj. działalność musi mieć następujące cechy: twórczy charakter, nastawienie na poszerzanie i zdobywanie wiedzy, innowacyjność, brak rutynowości i określony cel. Twórczy charakter działalności oznacza działania nakierowane na tworzenie nowych, oryginalnych, często unikatowych produktów, rozwiązań czy usług. Nie może ona polegać na działaniach odtwórczych, powtarzalnych. Działalność powinna być podejmowana w systematyczny sposób, co oznacza nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale również rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych, przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Działalność taka nie może być incydentalna, powinna cechować się regularnością. Efektem prac powinno być zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych produktów i zastosowań. Nadto, działalność ta powinna cechować się dążeniem do określonego celu, powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych rozwiązań, produktów czy zastosowań. Poprzez prowadzenie działań badawczo-rozwojowych powinno uzyskać się wiedzę, nowe umiejętności, które mogą zostać wykorzystane w bieżących lub przyszłych projektach (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 19 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 836/23).

Mając na uwadze treść wniosku o stwierdzenie nadpłaty i jego uzasadnienie, należy sądzić, że skarżąca nie upatruje podstaw wniosku w prowadzonych badaniach naukowych, lecz w pracach rozwojowych.

Pojęcie to było już również wielokrotnie wyjaśniane w orzecznictwie. Zwracano uwagę, że cechą prac rozwojowych, w świetle art. 4 ust. 3 p.s.w.n., jest ich twórczy charakter, czyli osiągnięcie wyniku prowadzącego do uzyskania produktu, procesu, usługi znacząco odbiegającego od dotychczasowych procesów produkcyjnych, wykonywanych produktów, świadczonych usług. Na tę znaczącą różnicę wskazuje między innymi treść powołanego przepisu, który za taką działalność nie uznaje rutynowych lub okresowych zmian, nawet jeżeli stanowią one ulepszenia. Nowe produkty to wyroby lub usługi, które różnią się znacząco swoimi cechami lub przeznaczeniem od produktów dotychczas wytwarzanych przez firmę lub też ulepszenia danego produktu polegające przykładowo na zmianach materiałów, komponentów oraz innych cech zapewniających lepsze działanie tych produktów. Nie musi to być zatem nowe rozwiązanie dotychczas nieznane na świecie, ale dotychczas niestosowane w danej firmie. Działalność taka powinna być prowadzona systematycznie i planowo – należy założyć jej cel, zebrać niezbędną dostępną wiedzę, zapewnić finansowanie. Powinna to zatem być metodyczna praca, opierająca się na wiedzy uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz doświadczeń praktycznych i mająca na celu wytworzenie dodatkowej wiedzy ukierunkowanej na stworzenie nowych produktów lub procesów bądź udoskonalenie już istniejących produktów lub procesów, nadających się do wykorzystania/odtworzenia (inne podmioty będą mogły tę wiedzę wykorzystać w przyszłości we własnych badaniach B+R). Działalność badawcza i rozwojowa wiąże się z niepewnością co do jej przyszłego rezultatu. Wymaga podkreślenia, że na początku projektu B+R nie można dokładnie określić rodzaju rezultatu ani kosztu (w tym poświęconego czasu) w kontekście jego celów. Ta ostatnia cecha wskazana została w rozporządzeniu Komisji Europejskiej z 17 czerwca 2014 r. uznającym niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zatasowaniu art. 107 i 108 Traktatu poprzez zastrzeżenie, że wynik i kształt pracy nie jest dostatecznie przesądzony. Działalność innowacyjna jest pojęciem szerszym aniżeli działalność badawczo-rozwojowa (por. wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2026 r., sygn. akt II FSK 168/26).

Wykładnia ww. przepisów przedstawiona przez organy podatkowe nie odbiega od ww. rozumienia, w związku z tym zasługuje na aprobatę sądu. Natomiast zarzuty skargi w tym zakresie są chybione. Skarżąca, kwestionując wykładnię dokonaną przez organy podatkowe, nie przedstawia własnej pełnej interpretacji, lecz wybiórczo odnosi się w uzasadnieniu skargi do niektórych tylko słów użytych w ww. definicjach. W szczególności, mówiąc o rutynowości, skarżąca pomija, że z przepisu wyraźnie wynika, że pewne ulepszenia również mogą być rutynowe. Modyfikacja elementu montażowego również może mieć odtwórczy charakter, oparty na dostępnej wiedzy. W przypadku skarżącej jest to np. wiedza dotycząca wytrzymałości metali, trwałości elementów konstrukcyjnych i mocowań. Skarżąca tę wiedzę posiadała, tymczasem w przypadku działalności B+R chodzi o zdobycie nowej wiedzy.

W ocenie sądu w oparciu o powyższy rezultat interpretacyjny organy podatkowe dokonały prawidłowej subsumpcji ustalonego stanu faktycznego sprawy pod przepisy prawa w powyżej wskazanym rozumieniu, stwierdzając, że prace dokonywane w ramach realizowanych w 2020 r. spornych projektów (których dotyczył wniosek o stwierdzenie nadpłaty) nie stanowiły prac rozwojowych.

W tym celu organy dokonały szczegółowej analizy działalności Spółki oraz przedłożonych przez Spółkę dokumentów, w tym umów, w oparciu o które realizowano prace na rzecz kontrahentów, jak też innych dokumentów związanych z poszczególnymi zleceniami klientów, a ponadto opracowania sporządzonego przez firmę konsultingową L. pt. "Działalność badawczo-rozwojowa D. sp. z o.o. za lata 2019-2023".

Działalność Spółki prowadzona jest od 2000 roku w branży stolarki otworowej PCV, innych produktów z PCV, a także produktów aluminiowych. W ramach swojej działalności Spółka realizuje także projekty fasad ze szkła, stali, aluminium. Poszczególne projekty zgłoszone we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w CIT za 2020 r. polegały na dostawie i montażu różnego rodzaju fasad i konstrukcji aluminiowych na indywidualne zamówienie klienta. Wyjątek stanowi projekt polegający na wdrożeniu oprogramowania A., który wymaga odrębnego omówienia.

W odniesieniu do wskazanych we wniosku projektów organy podatkowe zasadnie przyznały, że prace rozwojowe mogą być wynikiem zleceń klientów i zawieranych z nimi umów. Jednakże treść tych umów oraz ich rezultat wskazują na to, że Spółka jedynie dostosowywała na potrzeby klientów znane już sobie rozwiązania w zakresie realizacji fasad i konstrukcji z aluminium. Projektów nie cechowała niepewność co do rezultatu oraz czasu trwania prac, skoro w treści poszczególnych umów skarżąca każdorazowo gwarantowała wykonanie prac w określonym terminie pod rygorem nałożenia na nią kar umownych. Spółka dysponowała wiedzą i doświadczeniem, by wykonywać poszczególne zlecenia w wyznaczonym terminie, niezależnie od ewentualnie występujących trudności w konkretnej inwestycji. Świadczy o tym czynione w treści umów oświadczenie Spółki, np. że "posiada niezbędny potencjał techniczny, wiedzę i doświadczenie oraz wykwalifikowany personel do wykonania przedmiotu umowy, zaś potencjał ekonomiczny i organizacyjny gwarantuje sprawne i terminowe wykonanie umowy". Również cenę każdorazowo określano w sposób pewny, zatem skarżąca nie przewidywała dodatkowych kosztów. Oczywiście nie można wykluczyć, że dany podmiot prowadzący prace rozwojowe w żaden sposób nie zabezpiecza swoich interesów gospodarczych pomimo istniejących ryzyk związanych z możliwością nieosiągnięcia rezultatu. Nie jest wiarygodne nie wprost wyrażane stanowisko, że skarżąca przyjmowała realne ryzyko niewykonania prac. W ocenie sądu dowody wskazują na brak takiego ryzyka. Przyjmując optykę skarżącej, że treść umów nie świadczy o braku prowadzenia działalności B+R, należałoby uznać, że skarżąca oświadcza swoim klientom nieprawdę, twierdząc, że ma wiedzę i doświadczenie, by wykonać zlecenie. Skarżąca wydaje się to pomijać lub nie zauważać sprzeczności między tym, co deklaruje swoim klientom, a co twierdzi na potrzeby niniejszego postępowania. Realia obrotu gospodarczego nie usprawiedliwiają tak daleko idącego oderwania postanowień umowy od faktycznej ich realizacji.

O ile działania Spółki w ramach poszczególnych projektów można nieraz postrzegać jako innowacyjne, to stanowiły one co najwyżej dostosowanie wypracowanych już wcześniej rozwiązań. W ocenie sądu, poszczególne projekty stanowią faktyczny wyraz etapu komercjalizacji gotowych rozwiązań produktowych (elementów ślusarki aluminiowej) i usługowych (montaż konstrukcji i fasad aluminiowych), nie zaś tworzenia nowych produktów czy usług. Wskazane przy poszczególnych projektach innowacje słusznie organy uznały za rutynowe. Organ szczegółowo opisał przedstawione przez Spółkę projekty. Wykazano chociażby (np. w projekcie PRI B.), że stanowił on wykorzystanie stosowanych już wcześniej rozwiązań. Organ zauważył bowiem, że w realizacji projektu A. w 2018 r. stworzono innowacyjne kotwy stalowe i aluminiowe, co oznacza, że mocowania fasad do konstrukcji stalowej wykonywano już wcześniej, a zatem wskazany projekt stanowi rutynową zmianę lub ulepszenie wcześniej stosowanych rozwiązań technicznych. Podobnie w przypadku projektu M. Spółka wskazywała na stosowanie nietypowych rozwiązań wykonania i montażu fasady. Organ zauważył natomiast, że w 2018 r. Spółka realizowała projekt P., gdzie wykonywała fasady słupowo – ryglowe dopasowane do zakrzywionych otworów łukowych. Kolejny przykład do projekt P. B., gdzie Spółka zwracała uwagę na rozwiązanie w postaci połączenia dwóch systemów fasadowych, a organ wskazał, że już w projekcie P. realizowanym, w latach 2019 – 2020 Spółka dokonywała połączenia dwóch systemów (dostawa i montaż ścian słupowo – ryglowych z drzwiami. W zakresie zaś projektu T. organ zdołał wykazać, że Spółka skorzystała z gotowych drzwi przesuwnych DPA oraz istniejącego na rynku mechanizmu M. co nie pozwala przyjąć, że zaprojektowanie i wykonanie drzwi przesuwnych o ponadstandardowej wysokości mogło skutkować zastosowaniem ulgi badawczo – rozwojowej.

Są to jedynie przykłady działania polegającego na wdrożeniu istniejących już rozwiązań w oparciu o wiedzę i doświadczenie pracowników w celu wykonania zlecenia. Spółka nie tworzy w ten sposób nowych projektów czy usług, lecz znajduje rozwiązanie odpowiadające potrzebom klienta oparte na rozwiązaniach istniejących, ewentualnie nieznacznie dostosowanych, co nie wykracza poza działania o charakterze rutynowym. Spółka korzystała ze znanych już metod, zmieniając jedynie parametry (np. w zakresie wymiarów czy dodania nietypowych elementów typu uszczelnienie, elementy usztywniające, niestandardowe kotwy). Wszystkie te rozwiązania były Spółce już znane, a modyfikacja polegała na dodaniu pewnych elementów, co nie wykracza poza działania rutynowe, typowe dla produktów tworzonych na indywidualne zamówienie.

Rację mają organy, że nie mogą być uznane za działalność badawczo-rozwojową prace tylko dlatego, że są wykonywane na indywidualne zamówienie. Skoro wykonawca zamówienia oświadcza, że przyjmuje dane zlecenie i ma niezbędną wiedzę i doświadczenie, by je wykonać i dotrzymać przy tym terminu to oznacza to, że posiadł już wystarczającą wiedzę, by osiągnąć wyznaczony rezultat, umówiony przez strony. W umowach nie przewidziano żadnych postanowień wskazujących na cel w postaci tworzenia ulepszeń, zdobycia nowej wiedzy, przeciwnie – zapewnia się kontrahenta, że wykonawca już ma pełną wiedzę, by wykonać zlecenie terminowo, niezależnie od indywidualnych cech przedmiotu zamówienia, o których strony wiedziały, zawierając umowę.

W przedmiocie wdrożenia oprogramowania A. w ocenie sądu nie ma żadnych wątpliwości, że Spółka zakupiła gotowy produkt, a jego zastosowanie w Spółce nie miało twórczego charakteru, szczególnie że nie wymagało zmian w zamkniętym przecież oprogramowaniu (bez możliwości zmiany kodu źródłowego). Możliwość zastosowania A. w różnego rodzaju przedsiębiorstwach, a więc pewnego rodzaju elastyczność produktu stanowi więc cechę samego oprogramowania. Skarżąca nie stworzyła w ten sposób nowego produktu, lecz zastosowała produkt istniejący, który nie wymagał dalszych ulepszeń. Podmiot będący twórcą programu miał przy tym odpowiednią wiedzę, by przeszkolić pracowników Spółki. Wdrożenie programu istotnie mogło usprawnić pewne procesy w Spółce, co nie oznacza, że są to prace rozwojowe, skoro wykorzystano istniejący produkt, a taki rezultat wprowadzenia A. był pewny.

W ocenie sądu Spółka błędnie do pojęcia działalności badawczo-rozwojowej włącza etap wykorzystania, wdrażania i komercjalizacji rozwiązań istniejących na rynku w swojej działalności. Działalność badawczo-rozwojowa w praktyce obejmuje natomiast etapy, w których dostrzega się problem czy też potrzebę i poszukuje jego rozwiązania poprzez zupełnie nowy produkt lub usługę, względnie istniejący już zasób, lecz ulepszony na tyle, by odpowiadać stwierdzonemu problemowi lub potrzebie w sposób nowatorski, wcześniej nieznany. Prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia założonego rezultatu, niepewnością co do wyniku. Takich cech nie miały projekty wskazane we wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Jeśli nawet skarżąca w poszczególnych projektach mierzyła się z pewnymi wyzwaniami, to miała wiedzę jak tego rodzaju sytuacje rozwiązywać. Ewentualne modyfikacje na potrzeby konkretnych klientów miały zaś rutynowy charakter, typowy dla tego rodzaju inwestycji. Warunki montażu zawsze mogą się różnić, ale skarżąca nabyła już wiedzę potrzebną do rozwiązywania występujących problemów, zarówno w zakresie łączenia elementów konstrukcyjnych, jak też ich mocowania do obiektu budowlanego.

Odnosząc się do kwestii wydanej wobec Spółki interpretacji indywidualnej nr 0111-KDlB1-3.4010.133.2025.2.JG należy wskazać, że DIAS wyjaśnił, dlaczego nie miała ona znaczenia w sprawie, a sąd to wyjaśnienie akceptuje. Trafne było bowiem wskazanie, że stan faktyczny wskazany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, którym związany był organ interpretacyjny, był inny od ustalonego w niniejszej sprawie. Skarżąca deklarowała tam bowiem oferowanie "całkowicie nowych produktów", opracowywanych "od podstaw", wskazał na "istotne zmiany konstrukcyjne, nowe funkcjonalności lub parametry jakościowe", a jako przykłady tego rodzaju produktów wskazał okno C. oraz okno aluminiowe M. Wskazane jako przykłady produkty nie są przedmiotem niniejszej sprawy, a projekty zgłoszone jako uzasadnienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie mają ww. cech deklarowanych w postępowaniu interpretacyjnym. Również deklarowana na potrzeby interpretacji nieprzewidywalność rezultatu prac w stanie faktycznym niniejszej sprawy nie miała miejsca.

Niezasadne okazały się zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania. W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie podjęto niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrano wystarczająco obszerny materiał dowodowy, który oceniono zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Wartość materiału dowodowego oceniono bezstronnie, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, a przede wszystkim z obowiązującymi przepisami. Poszczególne dowody rozpatrzono odrębnie, jak i we wzajemnej łączności, mając na uwadze całokształt sprawy. Nie była więc to ocena dowolna. Należy dodać, że postępowanie prowadzono w sposób bezstronny, zgodnie z obowiązującym prawem. Nie stanowi w szczególności naruszenia zasady wzbudzania zaufania wyrażenie odmiennej oceny sprawy w stosunku do oczekiwanej przez stronę. Wskazano przy tym i uzasadniono argumenty, jakimi kierowano się, rozstrzygając sprawę.

Nie jest prawdą, że organy nie poddały ocenie dokumentacji technicznej poszczególnych projektów czy też opracowania sporządzonego przez firmę konsultingową L. pt. "Działalność badawczo-rozwojowa D. sp. z o.o. za lata 2019-2023". Dokumenty te stanowiły również materiał dowodowy niniejszej sprawy, a z uzasadnień decyzji wynika ocena tych dowodów. Organ na konkretnych przykładach z realizowanych projektów wyjaśnił, dlaczego projekty te nie mają cech działalności B+R, w szczególności prac rozwojowych. Sąd tę ocenę w pełni podziela, co wyraził już powyżej.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. art. 122 § 1, art. 188 oraz art. 199 o.p., poprzez nieuwzględnienie wniosku skarżącej o przesłuchanie M. Ż.. Strona skarżąca wnosiła o przesłuchanie ww świadka już w postępowaniu odwoławczym.

Zgodnie z art. 188 §1 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przyjmuje się, że organ podatkowy, na podstawie tego przepisu nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innymi dowodami. Rację ma organ, że taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie tj. okoliczności, na które miał być przesłuchany świadek zostały już przez Spółkę przedstawione i wyjaśnione w innych dowodach. Dla oceny, czy działalność spółki wpisywała się w definicję działalności badawczo – rozwojowej, organ zebrał obszerny materiał dowodowy. Dysponował wyjaśnieniami Spółki z 30 czerwca 2025 r. oraz 12 września 2025 r. zawartymi w dokumencie "Działalność badawczo-rozwojowa D. sp. z o.o." za lata 2019-2023, danymi wskazanymi we wniosku interpretacyjnym, wyjaśnieniami składanymi w tym postępowaniu. W toku postępowania Spółka wyjaśniała, na czym polegały kolejne projekty, jakie były ich technologiczne wyzwania, jakie zastosowano rozwiązania techniczne. Dodatkowo należy zauważyć, że pełnomocnik Spółki w piśmie z 10 listopada 2025 r. sam wskazywał, że zebrany przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy pozwala na odtworzenie pełnego obrazu przebiegu prac B+R realizowanych przez Spółkę. Także w odwołaniu skarżąca wyraziła stanowisko, że organ zgromadził pełny materiał dowodowy w sprawie i sporna jest wyłącznie ocena tego materiału oraz właściwa dla sprawy wykładnia przepisów materialnych.

W tych okolicznościach nie sposób przyjąć, że materiał potrzebny do rozstrzygnięcia był niewystarczający i wymagał prowadzenia dalszych dowodów.

Sąd zgadza się z twierdzeniem organu, że zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 o.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, tj. że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Z art. 188 o.p. nie może być wyprowadzany nakaz uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

W tych okolicznościach Sąd uznał, że rację ma organ, że okoliczności, na które miał zeznawać M. Ż., były stwierdzone w postępowaniu innymi dowodami.

Sąd nie doszukał się również innych naruszeń przepisów prawa materialnego czy procesowego, które uzasadniałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji.

Mając na uwadze powyższe, skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143).

Małgorzata Anna Dziemianowicz Marcin Kojło Justyna Siemieniako