Postępowanie w podatku tylko wobec jednej współwłaścicielki. Sąd uchylił decyzje

R. G. – R. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 1 kwietnia 2026 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta M. K. z dnia 19 sierpnia 2024 r. nr [...], ustalającą M. H., Ł. H. i R. G. podatek od nieruchomości położonej w K. przy ul. [...]: za 2023 r. w kwocie 8.413 zł.

Postanowieniem z 16 października 2023 r. Prezydent wszczął kierowane do skarżącej postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2023 i jednocześnie wyznaczył stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Powołaną na wstępie decyzją organ pierwszej instancji ustalił wymiar podatku od ww. nieruchomości za 2023 r.

Uzasadniając decyzję, Prezydent wyjaśnił, że umową użyczenia z 7 października 2020 r. zawartą pomiędzy Skarbem Państwa a M. K. oddano w użyczenie nieruchomość położoną w K. przy ul. [...] stanowiącą działkę nr [...] o powierzchni 0,0807 ha, zabudowaną budynkiem biurowym czterokondygnacyjnym o powierzchni zabudowy 437 m˛ na okres od 10 października 2020 r. do 9 lipca 2023 r.

Natomiast decyzją ostateczną Ministra Rozwoju z 24 sierpnia 2020 r., utrzymującą w mocy decyzję Ministra Rozwoju z 14 stycznia 2020 r., stwierdzono nieważność orzeczenia Prezydium Wojewódzkiej Rady N. w P. z 8 sierpnia 1950 r. nr [...] oraz orzeczenia Prezydium Wojewódzkiej Rady N. w P. z 18 listopada 1950 r. nr [...] w części dotyczącej nieruchomości stanowiącej własność spadkobierców M. H., aktualnie położonej w K. przy ul. [...] (działka nr [...], obręb [...]).

Organ pierwszej instancji wskazał, że z powyższego wynika, iż ww. nieruchomość stanowi współwłasność spadkobierców M. H., tj.: Ł. H., M. H. i R. G..

Z uwagi na powyższe, powołana wyżej umowa użyczenia z 7 października 2020 r. wygasła z mocy prawa.

Powyższe zmiany podmiotowe potwierdza zawiadomienie z 29 września 2023 r. z Wydziału Geodezji i Kartografii o zmianach danych ewidencyjnych w ewidencji gruntów i budynków. Prezydent zaznaczył, że do chwili wydawania decyzji podatkowej, współwłaściciele nie usunęli niezgodności treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, a w dziale III księgi wieczystej widnieje o tym wzmianka.

Organ wskazał również, że powierzchnia gruntu przyjęta do opodatkowania jest zgodna z ewidencją gruntów i budynków, natomiast powierzchnia użytkowa budynku biurowego (oznaczonego jako klatka [...]) wynika z inwentaryzacji budowlanej z 2019 r. i wynosi 1.209,16 m˛ (w tym piwnica 280,10 m˛; parter 310,18 m˛; I piętro 312,15 m˛; II piętro 306,73 m˛). W dniu 19 sierpnia 2024 r. pracownicy Urzędu dokonali pomiarów wysokości pomieszczeń piwnicznych, a których wynika, że 52,78 m˛ powierzchni użytkowej piwnicy, to pomieszczenia o wysokości od 1,40 m do 2,20 m, zatem ich powierzchnię użytkową wykazano w 50 % na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz.70 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.").

Decyzja Prezydenta M. K. z dnia 19 sierpnia 2024 r. ustalająca podatek od nieruchomości za 2023 r. została doręczona Ł. H. - 26 sierpnia 2024 r., M. H. - 26 sierpnia 2026 r. skarżącej – w dniu 2 stycznia 2026 r.

W odwołaniu od decyzji skarżąca zrzuciła, że nie jest posiadaczem nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], nie jest jej dysponentem, nie ma realnego posiadania nad rzeczą, co niweczy możliwość uznania jej za płatnika podatku od nieruchomości. Podkreśliła, że dysponentem, wyłącznym posiadaczem i władającym nieruchomością jest M. K.. Powołane w decyzjach przepisy nie dotyczą osoby, która nie jest posiadaczem nieruchomości. Skarżąca zaznaczyła, że w decyzji błędnie zinterpretowano, iż to ona jest posiadaczem nieruchomości.

Utrzymując zaskarżoną decyzją w mocy, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzielił ustalenia dokonane przez organ I instancji, wskazując, że Prezydent pismem z 3 stycznia 2024 r. podjął decyzję o wydaniu właścicielom ww. nieruchomości i zaproponował termin jej wydania. W wyznaczonym terminie za strony przejmujących nikt się nie stawił i nie doszło do wydania nieruchomości.

SKO dodało, że powierzchnia gruntu przyjęta do opodatkowania jest zgodna z ewidencją gruntów i budynków, natomiast powierzchnia użytkowa budynku biurowego wynika z inwentaryzacji budowlanej z 2019 r. oraz z dokonanych 19 sierpnia 2024 r. pomiarów wysokości pomieszczeń piwnicznych.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że organ podatkowy prawidłowo ustalił krąg podmiotów będących podatnikami podatku od nieruchomości, na podstawie dokumentu potwierdzającego własność nieruchomości, którym jest ww. decyzja ostateczna Ministra Rozwoju z dnia 24 sierpnia 2020 r.

R. G. – R. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której zarzuciła, że organy nie wykazały, iż w sytuacji gdy skarżąca nie jestem dysponentem nieruchomości, nie ma realnego władztwa nad rzeczą, może być płatnikiem podatku od nieruchomości. Dysponentem, wyłącznym posiadaczem i władającym nieruchomością jest M. K.. Tym samym, powołane w zaskarżonej decyzji przepisy nie dotyczą skarżącej, która nie jest posiadaczem (współposiadaczem) nieruchomości i jest to bezsporne. Odnosi się to również do dwóch pozostałych osób wymienionych w decyzji.

Zdaniem skarżącej, w zaskarżonej decyzji nie podano konkretnych zapisów, z których ma jednoznacznie wynikać, że wymienione w decyzji osoby mają prawo do ułamkowej części nieruchomości. Skoro nie podano takich zapisów to znaczy, że strona nie ma prawa do ułamkowej części nieruchomości i tym samym nie może być płatnikiem podatku od nieruchomości. Ponadto, w dacie wydania decyzji przez Prezydenta strona nie figuruje w księdze wieczystej jako właściciel.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga okazała się zasadna, choć z innych powodów, niż te które zostały w niej podniesione.

Zgodnie bowiem z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji na podstawie tak wyznaczonej kompetencji, Sąd stwierdza, że w prowadzonym w kontrolowanej sprawie postępowaniu podatkowym organy obu instancji naruszyły szereg przepisów proceduralnych i naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, że w decyzji organu pierwszej instancji jako podatników Prezydent M. K. wskazał Ł. H., M. H. oraz R. G. – R..

Również ze znajdującej się w aktach administracyjnych (nadesłanych Sądowi wraz ze skargą) elektronicznej treści księgi wieczystej Kw nr [...] wynika, że w dniu 17 września 2025 r. w dziale II tej księgi wpisano (na wniosek złożony 11 lipca 2025 r.) własność nieruchomości na rzecz: Ł. H. w udziale wynoszącym [...]; M. H. w udziale wynoszącym [...]; R. G. w udziale wynoszącym [...]. Powyższa księga jest prowadzona dla nieruchomości o symbolu [...] (inne tereny zabudowane), stanowiącej działkę nr [...], położoną w K. przy ul. [...], a zatem dla nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania.

Powyższe okoliczności są istotne ze względu na wszczęcie i prowadzenie postępowania podatkowego, którego przedmiotem jest podatek od ww. nieruchomości za rok 2023.

Zgodnie z art. 165 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.: dalej: "Ordynacja podatkowa") postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (art. 165 § 2 ww. ustawy), a datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania (art. 165 § 4 ww. ustawy). Istotne jest również, że w myśl art. 165 § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej przepisów § 2 i § 4 nie stosuje się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres nie uległ zmianie. Ten ostatni przepis pozwala organowi podatkowemu na odstępstwo od reguły wynikającej z art. 165 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej właśnie w przypadku postępowania dotyczącego podatku od nieruchomości, który wobec osób fizycznych ustalany jest corocznie. Jednakże, aby do odstępstwa takiego mogło dojść, nie może ulec zmianie stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres.

Należy też dodać, że regulacje wskazane w art. 165 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej wskazują, że wydanie i doręczenie postanowienia, o którym mowa w tych przepisach, inicjuje postępowanie podatkowe, jak również zakreśla jego ramy. Kierowane jest ono do strony wszczynanego postępowania i to z niego strona powinna czerpać wiedzę o zakresie przedmiotowym tego postępowania (jakiego podatku dotyczy i jaki okres obejmuje), co jest istotne z punktu widzenia udziału podatnika w prowadzonym wobec niego postępowaniu (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej).

Brak postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego powoduje, że podejmowane w tym postępowaniu czynności nie powinny wywoływać skutków prawnych, nawet jeśli strona brała w nich udział. W orzecznictwie wielokrotnie wskazywano, że nie ma znaczenia sam fakt wydania postanowienia o wszczęciu postępowania, ale przede wszystkim prawidłowość jego doręczenia stronie postępowania, bowiem przed jego wydaniem i doręczeniem nie toczy się żadne postępowanie. Braku tego nie może konwalidować odbieranie przez stronę pism kierowanych do niej w trakcie takiego niewszczętego postępowania ( por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 26.03.2026 r., sygn.. akt I SA/Po 773/25 ).

Podkreślenia również wymaga, że podatnikami podatku od nieruchomości są wszystkie osoby będące współwłaścicielami tej nieruchomości, w konsekwencji czego, wszyscy współwłaściciele nieruchomości powinni być objęci jednym postępowaniem podatkowym (wszystkim powinno zostać doręczone postanowienie o wszczęciu tego postępowania), które powinno zakończyć się wydaniem jednej decyzji podatkowej (po dokonaniu niezbędnych w sprawie ustaleń faktycznych i zastosowaniu właściwych przepisów prawa materialnego).

Powyższe wynika z treści art. 3 ust. 4 u.p.o.l., zgodnie z którym, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem art. 4a-6, które w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania.

Należy wyraźnie wskazać, że solidarna odpowiedzialność podatników, o których mowa w przytoczonym wyżej przepisie, nie pozwala organowi podatkowemu na wybór wobec którego (których) z nich zostanie wszczęte postępowanie podatkowe, ani na wybór któremu (którym) z nich zostanie doręczona decyzja podatkowa. Dopiero bowiem prawidłowo wszczęte i przeprowadzone z udziałem wszystkich współwłaścicieli postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem dręczonej wszystkim podatnikom decyzji, w sytuacji, gdy decyzja ta stanie się ostateczna, pozwala wierzycielowi na dokonanie wyboru od którego z dłużników będzie egzekwować zaległość podatkową ( por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 26.03.2026 r., sygn.. akt I SA/Po 773/25 ).

Mając na uwadze orzecznictwo sądów administracyjnych, które Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie w pełni podziela, za utrwaloną należy uznać relację między art. 3 ust. 4 u.p.o.l. a art. 92 § 1 i art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w przypadku nieruchomości pozostającej we współwłasności, organ zobowiązany jest do objęcia postępowaniem podatkowym wszystkich współwłaścicieli, w konsekwencji zaś wszyscy współwłaściciele powinni być adresatami jednej decyzji, w której wysokość podatku od nieruchomości należy ustalić w jednej kwocie. Wszystkim decyzja ta powinna być doręczona, a skutkiem jej doręczenia jest powstanie zobowiązania podatkowego.

W efekcie doręczenia decyzji dochodzi również do solidarnej odpowiedzialności tych współwłaścicieli, którym decyzję doręczono. Solidarna odpowiedzialność podatników musi mieć u podstaw zobowiązanie podatkowe, które powstaje przez doręczenie decyzji ustalającej wszystkim współwłaścicielom - osobom fizycznym, a nie tylko niektórym z nich.

Tymczasem, jak wynika z akt administracyjnych przedłożonych Sądowi, organ pierwszej instancji postanowieniem z 16 października 2023 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2023 r. wyłącznie wobec skarżącej i skierował je do skarżącej, przy czym, w aktach sprawy brak zwrotnego poświadczenia jego odbioru przez adresata – skarżącą.

Dalej należy zauważyć, że pomimo braku objęcia postępowaniem podatkowym, poprzedzającym wydanie decyzji dotyczącej podatku za 2023 r., pozostałych współwłaścicieli - Ł. H. i M. H., decyzją tą osoby te zostały uznane za podatników ustalonego zobowiązania podatkowego i decyzja ta została im doręczona, co wynika ze zwrotnych potwierdzeń odbioru.

Niewątpliwie zatem, wydając decyzję dotyczącą podatku od nieruchomości za 2023 r. organ naruszył powołane wyżej przepisy Ordynacji podatkowej w zw. z art. 123 § 1 tej ustawy oraz w zw. z art. 3 ust. 4 u.p.o.l.

Co należy również wskazać, braku tego nie zauważył organ odwoławczy i utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję naruszył art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej.

Kolejnym uchybieniem przepisom proceduralnym przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze jest prowadzenie postępowania odwoławczego i wydanie decyzji wyłącznie wobec skarżącej, z pominięciem Ł. H. i M. H.. Stosownie bowiem do treści art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej także wobec tych osób powinno się toczyć postępowanie odwoławcze, gdyż były one stroną tego postępowania i również im powinna zostać doręczona decyzja organu odwoławczego.

Okoliczność, że odwołanie wniosła tylko jedna strona postępowania podatkowego – skarżąca, nie pozbawia pozostałych osób statusu strony postępowania, o jakim mowa w art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro określeni podatnicy byli adresatami decyzji podatkowej.

W aktach organu odwoławczego nie ma dowodów wskazujących, że pozostali wskazani w decyzji organu I instancji, podatnicy byli uczestnikami tego postępowania i że zapewniono im prawo wzięcia w nim czynnego udziału. Brak również dowodów doręczenia decyzji organu odwoławczego. Pominięcie zaś strony postępowania może stanowić podstawę wznowienia postępowania podatkowego, o jakiej mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Nie budzi zatem wątpliwości, że wszyscy znani współwłaściciele powinni być uczestnikami postępowania i adresatami nie tylko decyzji organu pierwszej instancji, ale też decyzji organu odwoławczego, stosownie do wymagania określonego w art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych lub art. 3 ust. 5 ustawy o podatku rolnym., choćby sami nie wnosili odwołania, a uczynił to tylko jeden z podatników (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. II FSK 3146/14, opublikowany na stronie internetowej publ. CBOSA).

Mając na uwadze wskazane wyżej uchybienia proceduralne, za przedwczesne Sąd uznał odnoszenie się do podniesionych w skardze zarzutów dotyczących obciążenia skarżącej obowiązkiem podatkowym. Jednakże, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, poza wskazanymi wyżej kwestiami, organ zwróci również uwagę na treść art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Z tej regulacji oraz z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. wynika, że właściciel nie będzie podatnikiem, jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym lub współposiadaniu samoistnym. W takim bowiem przypadku obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu samoistnym lub współposiadaczach samoistnych.

Z akt administracyjnych przedłożonych Sądowi wynika, że umową z 7 października 2020 r. (a zatem prawie 2 miesiące od wydania przez Ministra Rozwoju ostatecznej decyzji stwierdzającej nieważność orzeczeń Prezydium WRN w P.) Skarb Państwa użyczył M. K. do bezpłatnego używania nieruchomość położoną w K., stanowiąca działkę nr [...], zabudowaną budynkiem biurowym. Umowa została zawarta na czas oznaczony od 10 października 2020 r. do 9 lipca 2023 r. Wprawdzie zaskarżona decyzja dotyczyła lat podatkowych 2024 i 2025, jednakże wyjaśnienia wymaga czy w tych właśnie latach nieruchomość nie była w samoistnym posiadaniu M. K., skoro wcześniej Skarb Państwa oddał ją M. K. do bezpłatnego używania, a znajdujący się na nieruchomości budynek jest budynkiem biurowym. Zatem w ponownie prowadzonym postępowaniu organ pierwszej instancji będzie zobowiązany kwestię ewentualnego samoistnego posiadania ww. nieruchomości wyjaśnić, w szczególności w zakresie korzystania przez M. K. z ww. budynku biurowego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzje ją poprzedzającą ja decyzje organu I instancji, o kosztach postępowania orzekając na podstawie oraz art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a.