Sąd uchylił karę dla byłego prezesa spółki za gry na automatach bez koncesji

P. K. (dalej: skarżący, strona skarżąca) wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: organ, DIAS, Dyrektor) z dnia 3 grudnia 2025 r. znak: 0201-IOA.4246.35.2025 utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu (organ I instancji, NDUCS, Naczelnik) z 12 sierpnia 2025 r. (nr 458000-CZC- 2.4246.246.2025.24), w przedmiocie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej w wysokości 5.000,00 zł jako osobie pełniącej funkcję Prezesa Zarządu w podmiocie M. Sp. z o.o. w J. (dalej jako: Spółka), który to podmiot urządzał gry hazardowe bez koncesji na automatach do gier.

Do wydania ww. decyzji doszło w następującym stanie faktycznym.

W dniu 24 lutego 2022 r. funkcjonariusze Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu przeprowadzili czynności procesowe i kontrolne w lokalu bez nazwy własnej położonym przy ul. [...] w G. (dalej jako: lokal). W wyniku przeprowadzonych czynności ujawniono cztery urządzenia do gry: [...] bn. (oznaczonym przez funkcjonariuszy nr 1), [...] bn. (oznaczonym przez funkcjonariuszy nr 2), [...] bn. (oznaczonym przez funkcjonariuszy nr 3) [...] 2 bn. (oznaczonym przez funkcjonariuszy nr 4).

W następstwie przeprowadzonego postępowania administracyjnego, Naczelnik nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 400.000,00 zł z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach bez wymaganej koncesji. Od decyzji tej Spółka nie złożyła odwołania, decyzja ta jest ostateczna. Następnie organ I instancji kierując się przepisem art. 89 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 595, dalej jako: u.g.h.) wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej jako osobie pełniącej funkcję Prezesa Zarządu Spółki jako urządzającym gry hazardowe bez koncesji. Z materiału zgromadzonego w postępowaniach prowadzonych wobec Spółki, w tym z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Spółki wynikało, że w okresie od 26 lutego 2018 r. do 21 sierpnia 2023 r. Prezesem jednoosobowego Zarządu ww. podmiotu był skarżący. Postanowieniem z 25 kwietnia 2025 r., Naczelnik włączył do prowadzonego postępowania materiały zgromadzone w toku czynności kontrolnych przeprowadzonych w dniu 24 lutego 2022 r. w lokalu, dokumenty zgromadzone w postępowaniach przygotowawczym i administracyjnym, w tym decyzję w sprawie wymierzenia Spółce kary pieniężnej. Organ I instancji wezwał następnie skarżącego do podania danych, dotyczących posiadanego majątku i sytuacji finansowej, na które skarżący nie udzielił odpowiedzi. Niezależnie od powyższego Naczelnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Jeleniej Górze o wskazanie dochodów uzyskiwanych przez skarżącego w latach 2020 — 2024, kwot zaliczek na podatek dochodowy wpłaconych w 2025 r. oraz dokonywanych od 2020 r. czynności majątkowych przez skarżącego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jeleniej Górze przekazał do organu I instancji wydruki zeznań podatkowych, deklaracji i zgłoszeń skarżącego wskazujących jego sytuację finansową. W związku z powyższym organ I instancji decyzją z 12 sierpnia 2025 r. na podst. art. 89 ust. 3 i ust. 4 pkt 8 u.g.h. nałożył na skarżącego karę pieniężną w wysokości 5.000,00 zł.

Odwołując się od rozstrzygnięcia Naczelnika skarżący podniósł m.in., że organ I instancji naruszył art. 180 i art. 181 w zw. z art. 191 w zw. Z art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 z zm., dalej jako O.p.) poprzez brak wszechstronnego zebrania i rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz pominięcie przy wydawaniu zaskarżonej decyzji oraz nie odniesienie się w jej uzasadnieniu do zgłoszonego przez skarżącego materiału dowodowego – wyroku Sądu [...] z dnia [...] r., sygn. akt II K310/22, na mocy którego skarżący został uniewinniony od popełnienia zarzucanych mu czynów z art. 18 § 3 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 633 ze zm., dalej jako k.k.s.) w zw. z art. 107 § 1 k.k.s. w zw. z art. 9 § 3 k.k.s. w sprawie, której przedmiotem były urządzenia (automaty) objęte przedmiotem postępowania.

W wyniku zaskarżenia ww. decyzji organ II instancji rozstrzygnięciem z dnia 3 grudnia 2025 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. W uzasadnieniu ww. decyzji organ II instancji stwierdził, że jak wynika z akt sprawy czynności kontrolne przeprowadzone w powyżej wskazanym miejscu i dacie pozwoliły na stwierdzenie, że gry zainstalowane w znajdujących się w lokalu urządzeniach, spełniają definicyjne przesłanki gier na automatach określone w art. 2 ust. 3 u.g.h. W ocenie Dyrektora stan faktyczny co do urządzania przez Spółkę gier na automatach w wymienionym powyżej dacie i miejscu, nie budzi żadnych wątpliwości. Organ zauważył, że skarżący zgodnie z zapisami w KRS pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki od 26 lutego 2018 r. do 21 sierpnia 2023 r., a więc skarżący wchodził w skład organu zarządzającego Spółką podczas czynności procesowych dokonanych w dniu kontroli. W Spółce nie powołano rady nadzorczej, tym samym skarżący odpowiadał w ww. okresie za całokształt działalności prowadzonej przez Spółkę. Kontrolujący przeprowadzili eksperyment procesowy, polegający na odtworzeniu przebiegu gier zainstalowanych w zastanych w lokalach urządzeniach, w celu ustalenia rzeczywistego działania urządzeń, w wyniku którego ustalono, że przebieg i charakter gier, co do zasady, jest taki sam na każdym urządzeniu, tj. rozegranie gry wymaga uprzedniego zakredytowania automatu wybraną kwotą pieniężną; wynik gry uzyskiwany jest przypadkowo - zarówno przebieg gry, jak i jej wynik (moment zatrzymania się bębnów i układ symboli na bębnach) ma charakter losowy; urządzenia umożliwiają rozgrywanie gry za wygrane uzyskane w grach wcześniejszych, gry zawierają element losowości. Przeprowadzone czynności zostały udokumentowane m.in. protokołami oględzin urządzeń, protokołami eksperymentów procesowych oraz zeznaniami świadków. W ramach czynności kontrolnych zaprezentowano przebieg gier i stwierdzono, że gry zainstalowane w automatach, znajdujących się w kontrolowanych lokalach, wypełniają definicję gier na automatach określoną w art. 2 ust. 3 u.g.h. W ocenie organu zarzuty w zakresie ustaleń faktycznych co do urządzania gier na automatach przez Spółkę są całkowicie nieuzasadnione. Organ zauważył, że wymierzana kara nie jest obligatoryjna ani nie charakteryzuje się sztywną kwotą, karę tę wymierza się w wysokości do 100 000 zł. Niemniej jednak treść przepisów art. 90 ust. 1a oraz ust. 1b pkt 1 u.g.h. przesądza, iż ustalając konkretną kwotę kary organ ma obowiązek uwzględnić trzy następujące okoliczności: skalę prowadzonej działalności, czas trwania naruszenia oraz sytuację finansową podmiotu podlegającego karze. W ocenie organu kara przewidziana w art. 89 ust. 3 u.g.h. powinna być w jak największym stopniu zindywidualizowana i odniesiona do konkretnego zdarzenia stanowiącego delikt administracyjny. Postępowania administracyjne przeprowadzone wobec Spółki dowiodły, że urządzała ona gry na automatach wbrew przepisom ustawy nie jednorazowo, ale w określonym przedziale czasu, jak również, że znaczny był rozmiar tej działalności, bowiem obejmowała ona urządzanie gier na 4 automatach. W ocenie organu odwoławczego, przekonywujące i mające oparcie w stanie faktycznym sprawy oraz dyrektywach wynikających z art. 90 ust. 1a i ust. 1b pkt. 1 u.g.h., jest nałożenie kary pieniężnej w wysokości 5.000,00 zł. Dalej organ uzasadnił przyjęcie w sprawie rozmiaru skali nielegalnej działalności skarżącego, czasu trwania naruszenia oraz sytuacji finansowej skarżącego. Organ ustalił, że skala prowadzonej przez Spółkę działalności w zakresie gier na automatach była duża i prowadzona była przez znaczny okres czasu.

Dyrektor odnosząc się do zarzutu pominięcia przez Naczelnika i nie odniesienia się w uzasadnieniu decyzji do wyroku Sądu [...] z [...] r., sygn., [...], na mocy którego skarżący rzekomo został uniewinniony od popełnienia zarzucanych mu czynów z art. 18 § 3 k.k. w zw. z art. 107 § 1 k.k.s. w zw. z art. 9 § 3 k.k.s., w sprawie której przedmiotem były urządzenia (automaty) objęte również przedmiotem postępowania, wyjaśnił, że strona przedmiotowego wyroku nie załączyła do akt sprawy pomimo, że organ zapewnił stronie możliwość czynnego udziału w toczącym się postępowaniu w związku z czym organ nie miał możliwości zapoznania się z treścią wyroku i jego uwzględnienia w ocenie zebranego materiału dowodowego. Na marginesie organ wskazał, że na podstawie art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) sądy administracyjne, a pośrednio również organy administracji publicznej, wiążą ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnionego przestępstwa, tj. sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa, miejsca i czasu jego popełnienia (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2009 r. sygn. akt II GSK 727/08, z 8 marca 2011 r. sygn. akt II OSK 484/10 - CBOSA). Organów nie wiążą natomiast ustalenia zawarte w wyrokach karnych uniewinniających, a wydanie takiego wyroku nie pozbawia organu możliwości oceny określonego czynu lub zachowania osoby - wyrok taki podlega ocenie tak jak każdy dowód w postępowaniu administracyjnym (por. wyrok NSA z 7 marca 2018 r., sygn. akt II OSK 1217/16,13 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 109/17, WSA w Warszawie z 26 czerwca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1911/19 - CBOSA). Oznacza to, że wyrok uniewinniający nie jest wiążący dla organu administracji publicznej rozstrzygającego sprawę administracyjną (podatkową) co oznacza, że organ ma możliwość, a nawet obowiązek samodzielnego ustalenia stanu faktycznego sprawy — jak to miało miejsce w niniejszym postępowaniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca podniosła w pkt I naruszenie przepisów prawa materialnego na skutek ich niewłaściwego zastosowania:

1) oczywisty i elementarny błąd w zakresie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie poprzez niczym nie uzasadnione, chybione przyjęcie, że Spółka, w której skarżący był prezesem zarządu, urządzała w dniu 24 lutego 2022 r. (lub kiedykolwiek indziej) gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w lokalu, co jest twierdzeniem nieprawdziwym, gdyż Spółka żadnych takich gier w tym czasie i miejscu nie urządzała;

2) naruszenie art. 89 ust. 3 i ust. 4 punkt 8 u.g.h., poprzez bezzasadne ich zastosowanie, nałożenie kary na byłego prezesa zarządu Spółki, mimo iż nie spełniły się przesłanki ujęte w tym przepisie, gdyż Spółka nie urządzała jakichkolwiek gier hazardowych bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia;

3) naruszenie art. 89 ust. 3 i ust. 4 pkt 8 u.g.h. w ten sposób, iż karę wymierzono osobie, która w dacie orzekania przez organ nie pełniła już żadnych funkcji w Spółce, a zatem nie mieściła się w kręgu adresatów wskazanych przepisów;

4) naruszenie art. 90 ust. 1a i ust. 1b pkt 1 u.g.h., poprzez ich faktyczne pominięcie przy orzekaniu, a oparcie uzasadnienia dla maksymalnej możliwej wysokości wymierzonej skarżącemu kary o przesłanki pozanormatywne, takie jak szacunki dokonane przez Służbę Celną oraz wywiedzione z nich zupełnie dowolne założenia, nie zakotwiczone w żaden sposób w materiale dowodowym sprawy, a zatem zupełnie nie udowodnione - wobec czego wysokość nałożonej kary jawi się jako zupełnie oderwana od regulacji prawnej obowiązującej w tym zakresie, jest więc w istocie przypadkowa i pozbawiona podstawy normatywnej.

Skarżący podniósł również w pkt II skargi naruszenie przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy:

1) art. 122 w zw. z art. 187 O.p. poprzez brak wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności oraz przyjęcie, iż skarżący pełnił funkcję członka zarządu w Spółce, która urządzała gry w świetle art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. na podstawie przeprowadzonych dowodów, z których w żaden sposób nie wynika aby Spółka była osobą obsługującą urządzenia do gier, a także nieprzeprowadzenie innych dowodów w sprawie, które w sposób dostateczny wykazałyby, iż Spółka może zostać uznany za podmiot urządzający gry w rozumieniu cytowanego przepisu;

2) art. 180 i art. 181 w zw. z art. 191 w zw. z art. 197 O.p. poprzez brak wszechstronnego zebrania i rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz oparcie decyzji w całości na dowodach przeprowadzonych w innych postępowaniach (karnoskarbowych) zamiast bezpośredniego przeprowadzenia dowodów przed organem prowadzącym postępowania, a także ustalenie losowego charakteru urządzeń zatrzymanych w lokalu wynajmowanym przez skarżącego, mimo braku dopuszczenia w prowadzonym postępowaniu dowodu z opinii biegłego z zakresu informatyki w celu ustalenia tej okoliczności;

3) art. 189a-189f ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (obecnie t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1691, dalej jako k.p.a.) poprzez całkowite pominięcie w sprawie przepisów umożliwiających odstąpienie od wymierzenia kary skarżącemu, w szczególności w sytuacji ukarania już skarżącego oraz Spółkę innymi sankcjami administracyjnymi za podobne działania w przeszłości.

Strona skarżąca wniosła m.in. o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji w całości, zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał swoją dotychczasową decyzję i stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy przyjął, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm. dalej p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy art. 89 ust. 3, oraz art. 90 ust. 1a i ust. 1b pkt 1 u.g.h. Zgodnie z art. 89 ust. 3 u.g.h., niezależnie od kary pieniężnej wymierzanej przedsiębiorcy określonej w ust. 1 pkt 1, naczelnik urzędu celno-skarbowego może wymierzyć karę pieniężną osobom pełniącym funkcje kierownicze lub wchodzącym w skład organów zarządzających osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej urządzających gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. Przepis art. 90 ust. 1a u.g.h. przewiduje, że ustalając wysokość kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 3, naczelnik urzędu celno-skarbowego bierze pod uwagę skalę prowadzonej działalności oraz czas trwania naruszenia. Ponadto, w myśl art. 90 ust. 1b pkt 1 u.g.h., ustalając wysokość kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 4 pkt 8 u.g.h., naczelnik urzędu celno-skarbowego bierze pod uwagę sytuację finansową podmiotu podlegającego karze, skalę prowadzonej działalności oraz czas trwania naruszenia.

Zgodnie z art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Z kolei, z art. 91 u.g.h. wynika, że do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej.

Stosownie zaś do brzmienia art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei zgodnie z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Wreszcie w myśl art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne; uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Jak wynika z akt sprawy i co nie jest przedmiotem sporu skarżący był członkiem zarządu od 26 lutego 2018 r. do 21 sierpnia 2023 r. Kontrola ujawniająca nielegalne urządzenie gier miała natomiast miejsce w dniu 24 lutego 2022 r. Wobec powyższego, skoro skarżący był członkiem zarządu spółki w ww. okresie stwierdzonego deliktu, to ta okoliczność jednocześnie aktualizowała jego odpowiedzialność na podstawie art. 89 ust. 3 u.g.h.

W konsekwencji błędny jest sformułowany w punkcie I ppkt 3 skargi zarzut naruszenia art. 89 ust. 3 i ust. 4 pkt 8 u.g.h., z uwagi na to, że skarżący w dacie wydania decyzji nie pełnił funkcji w składzie organu zarządzającego Spółki, a zatem nie mieścił się w kręgu adresatów wskazanych przepisów. Należy wskazać, że odpowiedzialność osób wymienionych w art. 89 ust. 3 u.g.h. temporalnie związana jest z działalnością zarządzanego podmiotu w zakresie deliktów z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Świadczy o tym zarówno systemowy kontekst przepisu, jak i normatywne dyrektywy kary odnoszące się do "skali prowadzonej działalności" oraz "czasu trwania naruszenia". Teza taka została zresztą ugruntowana w orzecznictwie, co potwierdza uzasadnienie wyroku WSA w Gdańsku z 21 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Gd 715/20, LEX nr 3184635, który powiela stanowisko zawarte także w ww. wyroku WSA w Krakowie z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt III SA/Kr 362/19, LEX nr 3029361 (odnośnie "pełnienia ww. funkcji w czasie, gdy zarządzany przez tę osobę podmiot urządzał gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia"). Fakt zaprzestania członkostwa w organie zarządzającym Spółką w dacie orzekania przez organy nie ma zatem znaczenia dla możliwości stosowania w sprawie art. 89 ust. 3 u.g.h. Nie oznacza to również, że skarżący nie mieści się w kręgu adresatów decyzji wydawanej na ww. podstawie prawnej.

Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty skarżącego wskazane w pkt I ppkt 1 i 2 skargi dotyczące kwestionowana ustaleń organu w zakresie przyjęcie, że Spółka urządzała gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia.

Zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier w karty i gier na automatach oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia. W myśl art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry w pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gier na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy, z wyjątkiem ust. 4 i 5. Jak stanowi art. 32 ust. 1 u.g.h. koncesji na prowadzenie kasyna gry udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych. W myśl art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.

Dla wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1-8 u.g.h. konieczne jest zatem ustalenie konkretnego podmiotu urządzającego gry na automatach, ustalenie w sposób jednoznaczny charakteru tych gier, tzn. czy są to gry na automatach w rozumieniu u.g.h., a także ustalenie, że gry na automatach były urządzane bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.

W rozpoznawanej sprawie ustalono, że podmiotem dysponującym przedmiotowymi automatami do gier była Spółka. Czynności kontrolne przeprowadzone w lokalu pozwoliły na stwierdzenie, że gry zainstalowane w tym lokalu, spełniają definicję gier na automatach wskazane w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Do sprawy zostały załączone m.in. protokoły z eksperymentów procesowych, z których wynika charakter tych gier. Czynności zostały udokumentowane ponadto m.in. protokołami oględzin urządzeń oraz zeznaniami świadków. W ramach czynności zaprezentowano przebieg gier i stwierdzono, że gry zainstalowane w automatach, wypełniają definicję gier na automatach określoną w art. 2 ust. 3 u.g.h. Organ zgromadził wystarczający materiał dowodowy potwierdzający zasady działania kwestionowanych urządzeń oraz losowy charakter tych gier.

W tym stanie rzeczy zarzuty naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 1, ust. 3 i 4 pkt 8 u.g.h., a także błędu w ustaleniach faktycznych, który w istocie jest zarzutem naruszenia prawa materialnego, a konkretnie art. 2 ust. 3-5 u.g.h., należało uznać za niezasadne.

Niezależnie jednak od powyższego Sąd dostrzegł uchybienia skutkujące koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego kwestionowanej przez skarżącego decyzji. Zarzuty skarżącego w tym zakresie zasługują na uwzględnienie.

Jak wynika z akt skarżący pismem z dnia 31 października 2025 r. zawnioskował do organu II instancji o zawieszenie postępowania do czasu zakończenia postępowania karnego prowadzonego przez Sąd [...] pod sygn. akt [...] i dopuszczenie uzupełniającej opinii przez biegłego z zakresu informatyki, który udzieliłby odpowiedzi na wskazane w piśmie pytania (k-156-155 akt administracyjnych). W uzasadnieniu pisma skarżący wyjaśnił, że wynik postępowania karnego będzie miał w jego ocenie oczywisty wpływ na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, gdyż w przypadku uniewinnienia skarżącego od zarzucanych mu czynów, przesądzony zostanie brak odpowiedzialności z tytułu kar pieniężnych.

Dyrektor w odpowiedzi na ww. pismo, postanowieniem z dnia 21 listopada 2025 r. m.in. wskazał nowy termin załatwienia sprawy, postanowieniem z dnia 27 listopada 2025 r. odmówił zawieszenia postępowania a postanowieniem z dnia 28 listopada 2025 r. odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci dopuszczenia uzupełniającej opinii przez biegłego w zakresie informatyki. Następnie w dniu 3 grudnia 2025 r. Dyrektor wydał decyzję o utrzymaniu w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał m.in., że nie miał możliwości odniesienia się do treści wyroku i jego uwzględnienia w ocenie zebranego materiału. Dalej organ podniósł, że organy są związane jedynie ustaleniami wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnionego przestępstwa.

W ocenie Sądu, stanowisko organu II instancji kwestionujące moc dowodową ww. orzeczenia Sądu Karnego wydanego w sprawie prowadzonej przez Sąd [...] pod sygn. akt [...] wobec treści art. 11 p.p.s.a., a także wskazanie na brak konieczności ustosunkowania się przez organ do ww. dokumentów, oraz w końcu brak uzupełnienia akt sprawy o ten dokument, nie zasługuje na akceptację.

W niniejszym postępowaniu, mającym na celu wymierzenie osobie fizycznej kary administracyjną, dokument w postaci wyroku wydanego w postepowaniu toczącym się w związku z zarzuconymi skarżącemu czynów z art. 18 § 3 k.k.s. w zw. z art. 107 § 1 k.k.s. w zw. z art. 9 § 3 k.k.s., jawi się jako istotny dowód, który organ – dokonując wymierzenia skarżącemu kary – winien wziąć pod uwagę. W myśl art. 107 § 1 k.k.s., kto wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia urządza lub prowadzi gry hazardowe, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności do lat 3, albo obu tym karom łącznie. Zgodnie z treścią art. 9 § 3 k.k.s. za przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe odpowiada, jak sprawca, także ten, kto na podstawie przepisu prawa, decyzji właściwego organu, umowy lub faktycznego wykonywania zajmuje się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi, osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Co prawda zgodnie z treścią art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny to jednak należy zauważyć, że treść tego przepisu ma między innymi na celu zapobiegać wydawaniu sprzecznych orzeczeń przez różne sądy (karny i administracyjny). Uniewinnienie w postępowaniu karnoskarbowym co do zasady nie ma więc wpływu na odpowiedzialność administracyjną, odpowiedzialność karna i odpowiedzialność administracyjna mają bowiem odrębny, niezależny od siebie charakter, ale interpretacja ww. przepisów zgodnie z którą okoliczność wydania wyroku skazującego względem skarżącego rodziłaby po stronie organu konieczność analizy przesłanki wymienionej w art. 189f § 1 pkt 1 i 2 k.p.a., natomiast w przypadku uniewinnienia, organ byłby zwolniony od takiej analizy, w świetle obowiązujących zasad postępowania ustanowionych przez Ordynację podatkową takich jak zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (zasada prawdy obiektywnej), nie powinna być akceptowana w demokratycznym państwie prawa.

Od momentu przywrócenia w Polsce sądownictwa administracyjnego w orzecznictwie zdecydowanie akcentuje się, iż to organ podatkowy jest obowiązany zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zaniechanie przez organ administracji państwowej podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania, skutkującym wadliwością decyzji (zob. wyrok NSA z 19.03.1981 r., SA 234/81, LEX nr 9609 oraz S. Presnarowicz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, Gdańsk 2025, art. 122).

Warto tutaj podkreślić, że obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy – zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej – nie ma charakteru absolutnego, a ciężar dowodu spoczywa także na podatniku, jednakże jak wynika z akt sprawy skarżący wnioskował do organu m.in. o zawieszenie postępowania z uwagi na toczące się postępowanie karne w związku z przedstawieniem mu czynów z 18 § 3 k.k.s. w zw. z art. 107 § 1 k.k.s. w zw. z art. 9 § 3 k.k.s. Organ miał zatem wiedzę o takim postępowaniu i wydawanych w jego toku rozstrzygnięciach. Zaniechanie wyjaśnienia okoliczności związanych z ww. postępowaniem narusza wspomniane powyżej obowiązki nałożone na organ.

W kontekście powołania się przez skarżącego na wyrok sądu karnego trzeba wskazać, że zgodnie z art. 189f § 1 k.p.a., organ administracji publicznej, w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli: 1) waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa lub 2) za to samo zachowanie prawomocną decyzją na stronę została uprzednio nałożona administracyjna kara pieniężna przez inny uprawniony organ administracji publicznej lub strona została prawomocnie ukarana za wykroczenie lub wykroczenie skarbowe, lub prawomocnie skazana za przestępstwo lub przestępstwo skarbowe i uprzednia kara spełnia cele, dla których miałaby być nałożona administracyjna kara pieniężna.

Stanowisko organów bez uwzględnienia konkretnej, indywidualnej sytuacji osoby popełniającej naruszenie u.g.h. jest zdaniem Sądu działaniem nie znajdującym uzasadnienia w obowiązujących regulacjach o karach administracyjnych. Zobowiązanie sankcyjne wynikające z nałożonej administracyjnej kary pieniężnej jest co do zasady ściśle związane z podmiotem naruszającym obowiązki administracyjnoprawne. Należy zauważyć, że organ powinien rozważyć wszystkie okoliczności indywidualizujące możliwość zastosowania art. 189f § 1 k.p.a., a co wobec braku bezpośredniego odniesienia się do wyroku karnego w konsekwencji braku uzupełnienia materiału dowodowego o m.in. ten dokument, nie zostało zrealizowane przez organ w pełni. Zatem odnośnie wykazania i oceny przesłanek indywidualizujących wysokości kary wymierzonej skarżącemu jako pełniącemu funkcję prezesa zarządu spółki, okoliczności w tej kwestii zostały ustalone w sposób niewystarczający.

Sąd stwierdza zatem, że przeprowadzona przez organ odwoławczy ocena zebranych dowodów nosi cechy dowolności (art. 191 O.p.).

Organ winien zatem uzupełnić materiał dowodowy o wskazany wyrok sądu karnego ewentualnie o inne związane z tym postępowaniem dokumenty. Podkreślić należy, że dopiero łączna ocena powyższych okoliczności pozwoli na sformułowanie oceny czy w danej sprawie zastosowanie sankcji administracyjnej nie będzie sprzeczne z konstytucyjną zasadą demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) i wynikającą z niej zasadą zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez niego prawa oraz zasadą bezpieczeństwa prawnego, zasadą sprawiedliwości, a także z zasadą praworządności materialnej (art. 7 Konstytucji RP) i zasadą proporcjonalności.

Przypomnieć należy w tym miejscu uzasadnienie projektu ustawy (Druk nr 1183 z 28 grudnia 2016 r. - Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw, (http://sejm.gov.pl/Sejm8.nsf/druk.xsp?nr=1183), które wskazywało, że zmiana w k.p.a. dotycząca kar zmierzała do zapewnienia adekwatności administracyjnych kar pieniężnych do zaistniałych przypadków naruszenia prawa. Celem zmian było uregulowanie ogólnych dyrektyw wymiaru kar, przesłanek odstąpienia od nałożenia kary, terminów przedawnienia nałożenia i egzekucji kary oraz warunków udzielania ulg w zapłacie kar pieniężnych. W uzasadnieniu projektu wskazano, że: "Kary administracyjne w polskim prawie bardzo często stanowią dotkliwą sankcję za naruszenie prawa, niekiedy nawet surowszą niż kary wymierzane za popełnienie wykroczenia, wykroczenia karnoskarbowego, przestępstwa bądź przestępstwa karnoskarbowego. Jednocześnie w systemie prawnym brak jest reguł ogólnych określających zasady ich nakładania i wymierzania, co skutkuje znaczącym zróżnicowaniem sytuacji podmiotów podlegających ukaraniu, szczególnie w zakresie instytucji łagodzących obiektywny charakter odpowiedzialności administracyjnej (np. w wyniku braku określenia lub zróżnicowania przesłanek branych pod uwagę przy szacowaniu wysokości kary pieniężnej), często nieuzasadnionym ze względu na przedmiot i specyfikę danej regulacji. Ponadto niejednokrotnie nakładanie kar administracyjnych cechuje automatyzm oraz nieuwzględnianie przyczyn i okoliczności dopuszczenia się naruszenia. W ostatnich latach, pod wpływem orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego, ukształtował się pogląd, że administracyjna kara pieniężna powinna być karą sprawiedliwą, adekwatną do wagi naruszenia i odpowiadającą celom, dla których jest stosowana. Na kanwie stanowisk prezentowanych w orzecznictwie przede wszystkim podkreśla się, że przesłanką wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej powinno być wystąpienie subiektywnego elementu zawinienia, a podmiot, który może być pociągnięty do odpowiedzialności administracyjnej, powinien mieć możliwość obrony, m.in. poprzez wykazanie, że naruszenie jest następstwem okoliczności, na które nie miał wpływu). Dodatkowo sankcje administracyjne przybierają w wielu przypadkach bardziej rygorystyczną postać niż sankcje karne, np. gdy nie przewidziano przedawnienia nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Ponadto automatyzm nakładania kar i brak uwzględniania okoliczności danej sprawy nie sprzyja zapewnieniu sprawiedliwego - w odczuciu społecznym - działania administracji. Stan taki budzi również zastrzeżenia z uwagi na zasady obowiązujące w demokratycznym państwie prawnym, w szczególności na zasadę proporcjonalności".

Stanowisko organów, które zakłada teoretyczne cele poszczególnych rodzajów kar, bez odniesienia ich do konkretnej sytuacji skarżącego, w przypadku braku ustalenia pełnego stanu faktycznego sprawy – w przedmiotowej sprawie bez ustalenia wyników postępowania karnoskarbowego toczącego się względem skarżącego, narusza art. 122 O.p. i art. 124 O.p.

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodne z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wskazać również należy, że w myśl art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Natomiast zgodnie z treścią art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Treść art. 180 § 1 O.p. wskazuje, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W tym określeniu chodzi nie tylko o dokumenty, lecz także o wszystkie pozostałe dowody (materiały), które mogą się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem. Zgodnie z treścią art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.).

W świetle powyższego Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza: art. 121 § 1, art. 122 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 O.p.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał, że zaistniały podstawy normatywne do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit c p.p.s.a. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ, po uzupełnieniu materiału dowodowego m.in. o ww. wyrok sądu karnego wraz z uzasadnieniem, biorąc pod uwagę powyższe dyrektywy postępowania dokona oceny czy w niniejszej sprawie istnieją normatywne podstawy zastosowania instytucji odstąpienia od wymierzenia kary w szczególności wskazanej w art. 189f § 1 k.p.a.

Działając zatem na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd decyzję organu II instancji uchylił. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.