Zajęcie udziału sprzedanego żonie za zaległości podatkowe. Sąd oddalił skargę

Postanowieniem z 8 stycznia 2026 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. oddalił skargę B. R. (dalej: skarżący, strona) na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia udziału [...] z nieruchomości dla której Sąd Rejonowy w Ś. prowadzi księgę KW nr [...], dokonaną zawiadomieniem o zajęciu nr [...] z 23 października 2025 r., na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika urzędu Skarbowego w Ś. z 22 maja 2018 roku, nr [...], oraz z 12 lipca 2018 roku, nr [...], [...] oraz kolejnych tytułów wykonawczych z 17 października 2025 roku, nr [...], [...], [...], obejmujących zaległości z podatku dochodowego w wysokości 19% pobieranego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz należnych odsetek stałych od niezapłaconych w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy za 2017 rok.

W sprawie był następujący stan faktyczny:

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. prowadził wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne, na podstawie własnych tytułów wykonawczych o numerach: z 22 maja 2018 r. nr [...] oraz z 12 lipca 2018 r. nr [...], [...]

W toku prowadzonego postępowania organ egzekucyjny w oparciu o ww. tytuły wykonawcze dokonał szeregu czynności egzekucyjnych, takich jak: zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, zajęcie innej wierzytelności pieniężnej u dłużnika zajętej wierzytelności, zajęcie wynagrodzenia za pracę u pracodawcy. Część zajęć okazała się nie skuteczna. Skuteczne zajęcia nie doprowadziły jednak do pełnego zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Z tego też względu, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś., celem prowadzenia egzekucji z nieruchomości, wystawił 17 października 2025 r. kolejne tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...] Następnie 23 października 2025 r. dokonał zajęcia opisanej na wstępie nieruchomości położonej w M. - [...] i P. - [...], którą jest udział [...] nieruchomości gruntowej, nieruchomość sklasyfikowana jako budynki trwale związane z gruntem (stan prawny: współwłasność).

Pismem z 23 października 2025 r. organ egzekucyjny zawiadomił współwłaściciela nieruchomości - M. R. o zajęciu udziału [...] należącej do skarżącego nieruchomości. Organ egzekucyjny złożył także do Sądu Rejonowego w Ś. wniosek o wpis informujący o wszczęciu egzekucji z udziału skarżącego wynoszącego [...] części w nieruchomości na podstawie zajęcia opisanego wyżej.

Pismem z 13 listopada 2025 r. skarżący wniósł do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia ww. nieruchomości z 23 października 2025 r. W uzasadnieniu wskazał, że 6 marca 2018 r. została zawarta umowa kupna - sprzedaży [...] udziału w przedmiotowej nieruchomości. Od tej daty nie jest już właścicielem nieruchomości i nie posiada żadnych praw do tej nieruchomości. Wskazał, że zobowiązanie podatkowe za 2017 r. było płatne w 2018 r. Oznacza to, że pierwotny termin przedawnienia upłynął z dniem 31 grudnia 2023 r. Zatem wpisanie hipoteki przymusowej po dacie 6-marca 2018 r. nie spowodowało przerwania biegu terminu przedawnienia. Wykładnia art. 70 § 8 O.p. w zakresie, w jakim powtarza normę prawną z art. 70 § 6 O.p., dokonywana przez pryzmat zastrzeżeń konstytucyjnych, jakie zostały zawarte w wyroku TK z 13 października 2013 r.. sygn. akt SK 40/12, prowadzi do wniosku, że zapis ten jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie przedmiotowego zajęcia nieruchomości i umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych.

Opisanym na wstępie postanowieniem z 8 stycznia 2026 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. oddalił skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia udziału [...] z ww. nieruchomości.

W uzasadnieniu wydanego orzeczenia organ egzekucyjny wskazał, że zastosowane środki egzekucyjne okazały się nieskuteczne lub nie doprowadziły do pełnego zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Jedynym skutecznym środkiem była egzekucja z udziału [...] części z nieruchomości. Zastosowany środek nie mógł zatem zostać zakwalifikowany jako zbyt uciążliwy. Pomimo wezwania skarżącego o wskazanie alternatywnego środka egzekucyjnego, nie wskazał on innego środka, którego zastosowanie byłoby dla niego mniej uciążliwe i jednocześnie skuteczne. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. wskazał, że wybór środków egzekucyjnych był w rozpatrywanej sprawie ograniczony zasadą celowości postępowania zmierzającego do wyegzekwowania zaległości objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi. Postanowienie zostało Panu doręczone 30 stycznia 2026 roku.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z 5 lutego 2026 r. skarżący wniósł zażalenie, żądając zmiany przedmiotowego postanowienia i uwzględnienia skargi w całości. W uzasadnieniu wniesionego zażalenia wskazał, że w postanowieniu brak jest rzetelnego wskazania podstaw i sposobu ustalenia okoliczności faktycznych sprawy. Wskazane okoliczności, zdaniem skarżącego uzasadniają zarzut naruszenia art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz.1691 ze zm. – dalej: "k.p.a.") w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 132 ze zm. – dalej: "u.p.e.a."). Zdaniem skarżącego organ egzekucyjny naruszył także art. 7 § 2 u.p.e.a., gdyż zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia nieruchomości, który jest najbardziej dolegliwy, a jednocześnie nie wykazał, że pozostałe środki mogą być nieskuteczne. Za niedopuszczalne uznał skarżący prowadzenie egzekucji przedawnionego zobowiązania, co jego zdaniem narusza art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Jego zdaniem zajęcie dokonane było ponadto z naruszeniem ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Skarżący jest zdania, że wyrok Sądu Okręgowego nie doprowadził do uchylenia rękojmi publicznej wiary ksiąg wieczystych na datę dokonania zajęcia. Konieczne byłoby wpisanie w księdze wieczystej ostrzeżenia o zakwestionowaniu prawa własności na rzecz aktualnego wierzyciela. Skutku takiego nie wywiera zakaz zbywania nieruchomości. Zatem zajęcie to nie przerwało biegu terminu przedawnienia zobowiązania publicznoprawnego.

Postanowieniem z 18 marca 2026 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w przypadku, gdy podstawą wniesienia skargi jest zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie, ocenie podlega jego dolegliwość dla zobowiązanego. Zastosowanie środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego dla zobowiązanego będzie mogło mieć miejsce jedynie wówczas, gdy w ogóle istnieje wybór w tym zakresie. Przy wyborze odpowiedniego środka egzekucyjnego organ powinien kierować się nie tylko jego jak najmniejszą dolegliwością, lecz także efektywnością. Ponadto, środki egzekucyjne mogą zostać zastosowane równocześnie, jeśli tylko cel egzekucji tego wymaga. Przy czym, dokonując wyboru między kilkoma środkami egzekucyjnymi, organ powinien uwzględnić rodzaj środków, jakie ma do dyspozycji, oraz okoliczności faktyczne danej sprawy.

W ocenie organu odwoławczego, wykładnia przepisów obowiązujących w zakresie przedmiotowej sprawy oraz analiza akt sprawy potwierdzają prawidłowość wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. rozstrzygnięcia.

W niniejszej sprawie w toku prowadzonej egzekucji organ egzekucyjny podejmował liczne czynności zmierzające do wyegzekwowania należności objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi w łącznej kwocie przekraczającej 450 tys. zł. Pomimo skuteczności dokonanych zajęć udało się wyegzekwować jedynie około 50 tys. zł. W tej sytuacji zdaniem organu odwoławczego organ egzekucyjny zobowiązany był do dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego i podejmowania kolejnych czynności zmierzających do realizacji przedmiotowych tytułów wykonawczych. Wobec powyższego, zawiadomieniem z 23 października 2025 r. dokonał zajęcia udziału [...] ww. nieruchomości. Zawiadomienie o dokonaniu ww. czynności doręczono skarżącemu 12 listopada 2025 r. Jednocześnie, 29 października 2025 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. złożył elektroniczny wniosek do Sądu Rejonowego w Ś. IV Wydział Ksiąg Wieczystych o wpis w księdze wieczystej nr [...] wzmianki o wszczęciu egzekucji z nieruchomości do udziału wynoszącego [...] części nieruchomości na podstawie zajęcia nr [...] Sąd potwierdził złożenie wniosku, któremu nadano numer [...]

Z uwagi na fakt, że zastosowany środek egzekucyjny w postaci zajęcia nieruchomości skarżący uznał za zbyt uciążliwy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. pismem z 21 listopada 2025 roku, wezwał go do wskazania innego (mniej uciążliwego) środka egzekucyjnego umożliwiającego skuteczne prowadzenie egzekucji. W wyznaczonym terminie skarżący nie odpowiedział i nie wskazał innego mniej uciążliwego dla niego, lecz skutecznego środka egzekucyjnego. Tym samym nie wykazał, że prowadzący postępowanie egzekucyjne organ miał możliwość zastosowania co najmniej kilku środków egzekucyjnych prowadzących bezpośrednio do realizacji celu postępowania egzekucyjnego. Zdaniem organu odwoławczego taka możliwość nie wynika także z dokumentów zebranych w aktach przedmiotowej sprawy. W tej sytuacji organ egzekucyjny zobligowany był do kontynuowania postępowania egzekucyjnego również z tego środka.

Pismem z 30 kwietnia 2026 r. skarżący wniósł skargę na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia organu I i II instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze zarzucono naruszenie:

- art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 poz. 111 ze zm. – dalej: "o.p."), poprzez brak należytego rozpoznania zażalenia, polegające na pominięciu 3 z 4 wskazań skarżącego zawartych w zażaleniu oraz rozpatrywaniu zażalenia nie pod kątem zasadności jego zarzutów, lecz w celu maksymalizacji skuteczności postępowania egzekucyjnego,

- art. 54 § 1 u.p.e.a., poprzez niezasadne pominięcie, iż dokonana czynność egzekucyjna została przeprowadzona z naruszeniem przepisów postępowania polegającym na prowadzeniu egzekucji zobowiązania przedawnionego,

- art. 54 § 1 u.p.e.a., poprzez brak zbadania czy w sprawie możliwe jest zastosowanie innego, mniej uciążliwego środka egzekucyjnego,

- art. 70 § 1,4 i 8 o.p. w zw. z art. 89 § 1 i 3 u.p.e.a., poprzez nieprawidłową ich łączną interpretację i przyjęcie, że przedmiotowe zobowiązania nie są przedawnione, podczas gdy dokonane zajęcia wierzytelności nie były skuteczne,

- art. 5 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tj. Dz. U. z 2025 r. poz. 341 ze zm.), poprzez błędną ocenę skutków wyroku Sądu Okręgowego w P. z dnia 2 lipca XVIII C 1365/19 i nieprawidłowe przyjęcie, iż stanowić on może podstawę wpisu hipoteki na nieruchomości gruntowej, dla której Sąd Rejonowy w Ś. prowadzi księgę wieczystą nr [...] oraz prowadzenia egzekucji z tej nieruchomości, a tym samym nieprawidłowe ustalenie, iż bez wzruszenia rękojmi publicznej wiary ksiąg wieczystych możliwe jest zajęcie udziału w nieruchomości,

- art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a. w odniesieniu do decyzji organu pierwszej instancji, poprzez sporządzenie uzasadnienia przez organ pierwszej instancji postanowienia w sposób niepełny, z pominięciem wymaganego prawem przytoczenia dowodów służących za podstawę ustalenia stanu faktycznego, ich omówienia oraz oceny, co uniemożliwia rzeczywistą weryfikację prawidłowości orzeczenia, który to z kolei zarzut został całkowicie zignorowany przez organ drugiej instancji.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że zażalenie w ogóle nie zostało rozpoznane przez organ II instancji. Ponadto skarżący uznał, że podstawą nieuwzględnienia zażalenia nie może być bezskuteczność egzekucji. W ocenie strony rozpoznany został tylko jeden zarzut zażalenia, a mianowicie zbytnia uciążliwość środka egzekucyjnego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podnosząc dotychczasowe argumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu, gdyż Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że materialnoprawną podstawą zaskarżonego postanowienia jest art. 54 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy (pkt 1) lub zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej (pkt 2).

Wskazać również należy, że do postępowania egzekucyjnego nie stosuje się przepisów o.p., a jedynie odpowiednio – z mocy art. 18 u.p.e.a. – przepisy k.p.a. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. można podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego bądź egzekutora, mając na względzie przepisy regulujące sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnych w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym (por. wyroki NSA: z dnia 5 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 48/18; z dnia 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13, CBOSA). Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a. (por. P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wolters Kluwer 2015, wydanie VII, komentarz do art. 54).

W postępowaniu skargowym prowadzonym w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które przynależą organowi egzekucyjnemu, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Należy również podkreślić, że w ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych.

W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (por. wyrok NSA z dnia 17 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 583/21; CBOSA). Rozstrzygnięcie w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne co do zasady nie ma zatem wpływu na możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Uwzględnienie skargi wywiera skutki jedynie w zakresie czynności, na którą ją wniesiono (por. wyroki NSA: z dnia 12 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2843/16; z dnia 11 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3867/14; z dnia 21 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 802/13; wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2988/11; CBOSA).

Zatem skarga składana w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. powinna dotyczyć konkretnej czynności egzekucyjnej, a organ dokonuje w tym trybie oceny zgodności z prawem czynności faktycznych podjętych przez organ egzekucyjny w wykonaniu zastosowanego środka egzekucyjnego.

Przenosząc poczynione wyżej uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że przedmiotem skargi na czynność egzekucyjną, w postaci zajęcia [...] udziału we współwłasności nieruchomości, dokonanej zawiadomieniem z 23 października 2025 r., mogła być jedynie prawidłowość postępowania organu egzekucyjnego w zakresie przepisów regulujących sposób i formę dokonywania przedmiotowej czynności egzekucyjnej. W kontekście powyższego nie można w ramach niniejszej sprawy administracyjnej merytorycznie odnosić się do zarzutów dotyczących przedawnienia zaległości podatkowych, gdyż zarzut ten może być rozstrzygany w ramach innego postępowania. Należy wskazać, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm. – dalej: "p.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. W związku z powyższym ani Sąd, ani organy egzekucyjne w ramach niniejszej sprawy, której przedmiotem jest skarga na czynność egzekucyjną nie są uprawnione do badania: prawidłowości ww. kwestii, gdyż w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego.

Odnosząc się do przedmiotu niniejszej sprawy, tj. skargi na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu udziału należy stwierdzić, że Dyrektor IAS prawidłowo dokonał oceny zajęcia przez pryzmat przepisów określających wymagania formalnoprawne danej czynności egzekucyjnej.

Nie budzi wątpliwości, że na taką czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego przysługuje skarga przewidziana w art. 54 § 1 u.p.e.a. Jak wynika z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. przez czynność egzekucyjną należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Wskazany środek egzekucyjny wymieniony został w art. 1a pkt 12) lit. a) u.p.e.a., tj. egzekucja z nieruchomości, a jego zastosowanie regulują przepisy wskazane w art. 110c ww. ustawy.

I tak, zgodnie z art. 110c § 2 u.p.e.a., zajęcie nieruchomości następuje przez wezwanie zobowiązanego, aby zapłacił egzekwowaną należność pieniężną wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia jej w terminie i kosztami egzekucyjnymi - w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Zobowiązanemu wraz z wezwaniem doręcza się odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony (art. 110c § 2 u.p.e.a.).

Równocześnie z wysłaniem zobowiązanemu wezwania, organ egzekucyjny składa do sądu właściwego do prowadzenia księgi wieczystej wniosek o wpis o wszczęciu egzekucji lub o złożenie tego wniosku do zbioru dokumentów (art. 110c § 3 u.p.e.a.). Stosownie do art. 110c § 4 u.p.e.a., zajęcie nieruchomości jest dokonane z chwilą doręczenia zobowiązanemu wezwania, o którym mowa w § 2 – 2c, z tym że odpowiednio dla: 1) zobowiązanego, 2) małżonka zobowiązanego, 3) innego podmiotu, na który przeniesiono prawo własności nieruchomości, 4) podmiotu, który uzyskał korzyść majątkową - którym nie doręczono wezwania, a także w stosunku do osób trzecich, nieruchomość jest zajęta z chwilą dokonania wpisu w księdze wieczystej lub złożenia wniosku organu egzekucyjnego do zbioru dokumentów wraz z odpisem wezwania.

Jak wynika z akt sprawy, w ramach zastosowanego środka egzekucyjnego organ egzekucyjny wykonał wszystkie czynności przewidziane w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W dniu 23 października 2025 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia należącego do skarżącego udziału [...] części nieruchomości gruntowej.

Przedmiotowe zajęcie spełnia wymogi określone w przepisie art. 110c § 1 u.p.e.a., tj. zawiera w swej treści wezwanie do zapłaty egzekwowanych należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia ich w terminie i kosztami egzekucyjnymi w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości.

Przedmiotowe wezwanie zostało Skarżącemu doręczone 12 listopada 2025 r. Odpis tytułów wykonawczego z 22 maja 2018 r i 12 lipca 2018 r., doręczono skarżącemu odpowiednio 12 czerwca 2018 r. i 20 lipca 2018 r. Zgodnie z art. 26ca § 4 § u.p.e.a. nie doręcza się odpisu kolejnego tytułu wykonawczego zobowiązanemu, małżonkowi zobowiązanego, niebędącemu zobowiązanym właścicielowi przedmiotu hipoteki przymusowej ani podmiotowi, który uzyskał korzyść majątkową.

Organ egzekucyjny zastosował prawidłowo także postanowienia przepisu art. 110c § 3 u.p.e.a., składając do 27 czerwca 2024 r. Sądu Rejonowego w Ś. wniosek o wpis informujący o wszczęciu egzekucji z przedmiotowego udziału. Należy wyjaśnić, że w przedmiotowej sprawie z powództwa Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. Sąd Okręgowy w P. XVIII Wydział Cywilny wyrokiem z 2 lipca 2020 r. sygn. akt XVIII C1365/19 uznał za bezskuteczną czynność prawną - umowę sprzedaży z dnia 6 marca 2018r. sporządzoną przed notariuszem K. K. w Ś. rep. A nr [...] na mocy, której skarżący sprzedał swojej żonie M. R. cały przypadający udział wynoszący [...] części w prawie własności przedmiotowej nieruchomości oraz uznał za bezskuteczną w stosunku do skarżącego sporządzoną przed notariuszem K. K. w Ś. umowę z dnia 6 marca 2018r. rep. A [...] ustanowioną przez M. R. na rzecz skarżącego nieodpłatnego i dożywotniego prawa użytkowania przez niego tej nieruchomości, w celu zaspokojenia przysługującej Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Ś. wierzytelności skarżącego z tytułu podatku dochodowego za 2017 rok. Zatem, dokonując zajęcia przedmiotowego udziału w nieruchomości, organ egzekucyjny dopełnił wszystkich wymogów wynikających z przepisów art. 110c u.p.e.a.

W ocenie Sądu, za prawidłowe należało również uznać stanowisko Dyrektora, który stwierdził, że zajęcie udziału nie miało charakteru zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

Zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego, co jednak możliwe jest w przypadku możliwości wyboru w tym zakresie.

Z przepisu tego wynikają dwie zasady, tj. zasada celowości (stosowania środków egzekucyjnych prowadzących bezpośrednio do wykonania zobowiązania) oraz zasada stosowania najłagodniejszego środka. Nie ma przy tym przeszkód prawnych do stosowania równocześnie kilku środków egzekucyjnych, lecz ich wybór powinien zostać dokonany w taki sposób, aby doprowadzić do wykonania obowiązku bez potrzeby stosowania środków kolejnych. Specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia przy tym, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego jawić się będzie dla zobowiązanego jako dokuczliwe. Przepisy nie określają, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. W toku danego postępowania egzekucyjnego organ prowadzący postępowanie winien zatem w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym.

Zauważyć należy, że skarżący podnosząc zarzut uciążliwości tego środka mimo wezwania nie wskazał innych, jego zdaniem mniej uciążliwych środków egzekucyjnych, które prowadziłyby bezpośrednio do wykonania dochodzonego obowiązku. Prowadzone postępowanie egzekucyjne jest konsekwencją braku dobrowolnego uregulowania przez Skarżącego należnego podatku. Czynności egzekucyjne zaś zawsze będą w jakimś stopniu dolegliwe dla zobowiązanego. Przy czym zdefiniowana w orzecznictwie sądów administracyjnych "uciążliwość" oznacza dokuczliwość zastosowanego środka dla codziennego życia czy prowadzonej działalności, powodującą niemożność czy utrudnienia codziennego funkcjonowania dłużnika (por. wyrok WSA w Gdańsku z 8 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 26/08, wyrok WSA we Wrocławiu z 21 marca 2018 r. sygn. akt III SA/Wr 52/18), a tego strona w tym przypadku nie wykazała. Trzeba też pamiętać, że o uciążliwości środka egzekucyjnego nie może świadczyć subiektywne przekonanie skarżącego. Ponadto to do strony (jako zobowiązanego) należy wykazanie na czym ta uciążliwość polega i zidentyfikowanie innego prawa majątkowego, do którego mogłyby zostać skierowane czynności egzekucyjne organu. To bowiem strona ma największą wiedzę w tym zakresie. Ponadto jak słusznie zauważył NSA w wyroku z 24 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 246/22, specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego jawić się będzie dla zobowiązanego jako dokuczliwe.

Skoro skarżący nie wskazał żadnego innego składnika majątku, z którego organ egzekucyjny mógłby przeprowadzić skuteczną egzekucję, a zaskarżony środek egzekucyjny byłby dla niego mniej uciążliwy, to w konsekwencji organ zastosował dostępny środek egzekucyjny. Przy czym podkreślenia wymaga, że zasada wyboru środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego znajduje zastosowanie, ale wyłącznie w sytuacji możliwości wyboru spośród kilku środków.

W tej sytuacji organ egzekucyjny zobowiązany był do dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego i podejmowania kolejnych czynności zmierzających do realizacji przedmiotowych tytułów wykonawczych.

Zrozumiałe są twierdzenia skarżącego o uciążliwościach związanych z egzekucją nieruchomości, jednak prowadzone postępowanie egzekucyjne jest konsekwencją braku dobrowolnego spełnienia przez zobowiązanego zobowiązania objętego egzekucją. Organ egzekucyjny mógłby zrezygnować z zastosowania środka egzekucyjnego, który w ocenie skarżącego jest zbyt uciążliwy, tylko wówczas, gdyby osiągniecie celu egzekucji było możliwe przy wykorzystaniu innego środka egzekucyjnego, o podobnej skuteczności.

Dodatkowo zauważyć należy, że organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania podejmował liczne czynności zmierzające do wyegzekwowania należności objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi w łącznej kwocie przekraczającej 450 tys. zł. Dokonał m.in.:

- zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w [...] K. E. w K. zawiadomieniem z 6 lutego 2019 r., o którym skarżący został powiadomiony 8 lutego 2019 r. Zajęcie było skuteczne. W wyniku zajęcia uzyskano kwotę 33.430,92 zł;

- zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. zawiadomieniem z 30 kwietnia 2019 r., o którym skarżący został powiadomiony 15 maja 2019 r. Pismem z 1 maja 2019 r. [...] S.A. poinformował, że nie może zrealizować zajęcia ze względu na brak środków na rachunku, a ponadto wierzytelność z rachunku bankowego została zajęta przez inne organy egzekucyjne. Realizowane środki przekazywane miały być do [...] Sądowego przy Sądzie Rejonowym w L. M. K., tak więc zajęcie okazało się skuteczne;

- zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...] w K. zawiadomieniem z 15 maja 2019 roku, o którym został skarżący powiadomiony 27 maja 2019 r. Bank [...] w K. pismem z 16 maja 2019 r. zawiadomił, że wierzytelność z rachunku bankowego została zajęta przez inne organy egzekucyjne. Dodatkowo pismem z 26 czerwca 2019 r. Bank zawiadomił, że wypłaci wierzytelności po przekazaniu wszystkich spraw w trybie art. 773(1) k.p.c. komornikowi, który prowadzi dalszą egzekucję. Zajęcie okazało się skuteczne.

- zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...], zawiadomieniem z 18 grudnia 2020 r., o której skarżący został powiadomiony 29 grudnia 2020 r.; W odpowiedzi na zajęcie Bank pismem z 21 grudnia poinformował, że zajęcie nie może zostać zrealizowane z uwagi na brak środków. Zajęcie okazało się skuteczne.

Pomimo skuteczności dokonanych zajęć udało się wyegzekwować jedynie około 50 tys. zł.

W przedstawionych okolicznościach sprawy tj. biorąc pod uwagę możliwe do zastosowania środki egzekucyjne, czas trwania egzekucji, perspektywy wykonania obowiązku objętego tytułem wykonawczym przez zastosowanie określonego środka egzekucyjnego, wysokość dochodzonej należności, oraz dochowanie zasady stosowania, w miarę możliwości, środków najmniej uciążliwych – zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, należy uznać za niezasadny.

Mając na uwadze prawidłowość ww. stanowiska organów nie można też się zgodzić z zarzutem naruszenia pozostałych przepisów. W ocenie Sądu w tej sprawie organ wyczerpująco zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, a także podjął wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

Trudno uznać, że organy obu instancji prowadziły postępowanie w sposób naruszający przepisy postępowania administracyjnego, bądź ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wniesioną przez stronę skargę na czynność egzekucyjną rozstrzygnięto z poszanowaniem zasad wszechstronnego rozpoznania okoliczności sprawy i przy dokonaniu prawidłowej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Jednocześnie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyjaśniono skarżącemu podstawy prawne podjętego rozstrzygnięcia, wraz z przytoczeniem konkretnych przepisów prawa, mających zastosowanie w sprawie, jak również opisano ustalony w sprawie stan faktyczny, który jest zgodny z materiałem zgromadzonym w aktach sprawy. Mając na uwadze powyższe należało stwierdzić, że zarzuty podniesione w skardze są bezzasadne. Sąd nie stwierdził też z urzędu innych naruszeń, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania zaskarżonych postanowień z obrotu prawnego.

Podsumowując, Sąd podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wydanie kwestionowanego postanowienia poprzedzone zostało dokładnym wyjaśnieniem wszystkich istotnych okoliczności, z poszanowaniem zasad postępowania administracyjnego co znalazło odzwierciedlenie w sporządzonym uzasadnieniu.

W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.