Automaty w lokalu w R. bez koncesji, kara 300 tys. zł utrzymana

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, wyrokiem z dnia 11 grudnia 2025 r., oddalił skargę M. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 maja 2025 r., w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

w wyniku przeprowadzonej w dniu 2 marca 2020 r. kontroli w lokalu P. przy ul. [...] w R. w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 847 ze zm., dalej: u.g.h.), ujawniono włączone do prądu i przygotowane do gry urządzenia do gier: P. nr [...], P. nr [...] oraz L. [...]. Lokal nie był objęty koncesją na prowadzenie kasyna gry. Przeprowadzone na wymienionych automatach oględziny i eksperymenty procesowe wskazały, że dostępne na nich gry miały charakter komercyjny zaś ich przebieg miał charakter losowy – uzyskane wyniki nie były zależne od woli lub zręczności grającego. W celu ustalenia zasad i charakteru gier na wskazanych urządzeniach zostały one poddane badaniom przez biegłego z Działu Laboratorium Celno-Skarbowego Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu, który stwierdził, że ujawnione w toku kontroli urządzenia były automatami do gier w rozumieniu przepisów u.g.h.

Ustalenia te stały się podstawą decyzji Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z 29 stycznia 2025 r., którą nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości 300.000 zł za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ odwoławczy odnosząc się do kwestii przedawnienia praw do wymierzenia kary wskazał, że w sprawie dotyczącej decyzji nr 1801-lOA.4246.17.2025, termin przedawnienia upływał z dniem 2 marca 2025 r., jednak z uwagi na to, że jego bieg został wstrzymany na 71 dni od 14 marca do 23 maja 2020 r. włącznie na mocy art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.), upływ terminu przedawnienia przesunął się do 12 maja 2025 r.

Dyrektor podzielił stanowisko organu I instancji odnośnie wypełnienia przez skarżącą znamion "urządzającego gry hazardowe" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., wskazując, że strona pełniła znacząca rolę w ujawnionym procederze - zatrudniała pracowników, przygotowywała dla nich środki na wypłaty wynagrodzeń, przywoziła pieniądze na wypłaty wygranych na automatach, serwisowała, naprawiała i przywoziła automaty (również po kontrolach), instalowała je i podłączała, posiadała klucze do ich otwierania, wybierała z nich pieniądze, miała dostęp do zainstalowanych w lokalu kamer.

DIAS podzielił również stanowisko organu I instancji, że zatrzymane urządzenia spełniały kryteria uznania za automaty do gier hazardowych (co do dwóch automatów, trzeci był częściowo uszkodzony), na co wskazywały przeprowadzone eksperymenty procesowe oraz sprawozdania z ich badań wykonane przez Laboratorium Celne.

Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji odniósł się do art. 189f k.p.a., słusznie wskazując, że przesłanki wymienione w tym przepisie, dotyczące odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, nie zostały spełnione.

Sąd I instancji oddalając skargi na te decyzje stwierdził, że organ nie naruszyły prawa procesowego przy prowadzeniu postępowania, zbieraniu i ocenie dowodów, zaś ustalony stan faktyczny poddały prawidłowej subsumcji pod przepisy prawa materialnego.

W pierwszej kolejności Sąd odniósł się do zarzutu naruszenia prawa procesowego poprzez wydanie decyzji administracyjnej w I instancji pomimo, że nie upłynął termin do złożenia zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania. Stwierdził, wskazując na podstawę żądania zawieszenia postępowania administracyjnego, którą była okoliczność równoległego toczenia się postępowania karnego, że naruszenie jakiego dopuścił się organ nie miało wpływu na wynik postępowania.

Sąd przywołując na treść art. 122 Ordynacji podatkowej, wskazał, że to na organie podatkowym ciąży obowiązek dowodowy. Podkreślił przy tym, że nie jest to obowiązek nieograniczony i organ nie musi prowadzić wszystkich możliwych dowodów, jakie dotyczą przedmiotu postępowania, a jedynie te, których przeprowadzenie jest niezbędne. Organ nie musi prowadzić również dowodów na okoliczności już wykazane i nie budzące wątpliwości, jak również nie musi ponawiać dowodów, które zostały przeprowadzone w innych postępowaniach. Organ może do postępowania wprowadzić dowody uzyskane w innych postępowaniach, co jest zgodne z treścią art. 180 § 1 o.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd I instancji zauważył, że większość dowodów jakie stały się podstawą do ukarania skarżącej została przeprowadzona w trakcie postępowania karnego, jakie toczyło się w związku z naruszeniem przepisów o grach hazardowych. Postępowanie to dotyczyło tych samych zdarzeń, które stały się podstawą do ukarania w niniejszej sprawie, jak także obejmowało przesłuchanie tych samych świadków, którzy posiadali wiedzę na temat działalności skarżącej w zakresie urządzania gier hazardowych na automatach poza kasynem gry. Osoby przesłuchane w sprawie karnej składały swoje zeznania w takim samym reżimie prawnym, jak w postępowaniu toczącym się na podstawie ordynacji podatkowej.

Oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy Sąd I instancji uznał, że w postępowaniu karnym dotyczącym urządzania gier poza kasynem gry przeprowadzono wszystkie dowody jakie były istotne w niniejszych sprawach administracyjnych - przesłuchano osoby, które przebywały w lokalu poddanym kontroli w czasie gdy weszli do niego funkcjonariusze służby celno-skarbowej, przesłuchano osoby posiadające wiedzę na temat działania w tym lokalu skarżącej, jak również przeprowadzono dowody co do prawnego statusu lokalu, w którym przeprowadzono kontrolę. Sąd wskazał w tym zakresie, że z protokołów kontroli i dokumentów z przeprowadzonych eksperymentów wynikało, że w trakcie każdorazowego z trzech wejść funkcjonariuszy służby celno-skarbowej w lokalu przy [...] ujawniono automaty do gry, których udostępnianie poza kasynem gry było zabronione. Z pozostałych dowodów wynikało natomiast, jaką rolę pełniła skarżąca w procederze udostępniania tych automatów do gry osobom grającym.

Sąd I instancji stwierdził, że skarżąca wyczerpała swoim zachowaniem znamiona określone w art. 89 § 1 pkt 1 u.g.h. Pełniąc funkcje kierowniczą w grupie udostępniającej automaty w kilku lokalach zatrudniała pracowników, pouczała ich, rozliczała automaty, podejmowała działania w zakresie wygranych, podejmowała czynności sprowadzenia nowych automatów w przypadku konfiskaty poprzednich przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowej. Wcześniej bezpośrednio obsługiwała automaty. Jej działania umożliwiały prowadzenie gier. Kierowała bowiem pracownikiem bezpośrednio obsługującym automat, uczestniczyła w wypłacie wygranych. Jej udział był istotny w procesie urządzania gry, a więc zrealizowania takiego stanu, gdzie w lokalu pozostającym w jej władaniu postronna osoba mogła rozpocząć grę hazardową na automacie do gry.

Odnosząc się do zarzutu wydania decyzji po upływie terminu przedawnienia wobec zachowania mającego miejsce w dniu 2 marca 2020 r., Sąd podzielił stanowisko organu, że w związku z obowiązywaniem w spornym okresie ustawy COVID -19, upływ terminu przedawnienia naruszenia prawa nie nastąpił z dniem 2 marca 2020 roku ale z dniem 12 maja 2025 r. W tym czasie organ wydał decyzję dotycząca ukarania za to naruszenie prawa.

W podstawie prawnej wyroku podano art. 151 p.p.s.a.

M. Ż., skargą kasacyjną zaskarżyła w całości wyrok Sądu I instancji zarzucając mu:

naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istoty wpływ na wynik sprawy:

1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 123 § 1, art. 201 § 3 o.p., poprzez oddalenie skargi przez Sąd, pomimo iż organ wydał merytoryczną decyzję, w tym samym dniu co postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania, tj. 29.01.2025 r. co skutkowało uniemożliwieniem stronie skarżącej skorzystania z jej prawa do wniesienia a następnie rozpoznania zażalenia na odmowę zawieszenia postępowania, pozbawieniem strony prawa do czynnego udziału w postępowaniu, a także niezasadnym wydaniem decyzji procesowej uniemożliwiając stronie jakąkolwiek reakcję na treść postanowienia oraz dalsze procedowanie sprawy, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2. art. 151 w zw. art. 3 § 2 pkt. 2 i art. 53 § 1 p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi przez Sąd, pomimo wydania w dniu 08.05.2025 r. postanowienia o umorzeniu postępowania zażaleniowego oraz decyzji merytorycznej w dniu 12.05.2025 r. a więc przed upływem trzydziestodniowego terminu przysługującego stronie na wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego od dnia doręczenia postanowienia o umorzeniu postępowania zażaleniowego, co skutkowało pozbawieniem strony skarżącej możliwości skorzystania z ustawowego środka zaskarżenia, a w konsekwencji wydaniem nie zasadnej decyzji merytorycznej przez organ, uniemożliwiając stronie jakąkolwiek reakcję na treść postanowienia co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

3. art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 180 § 1 o.p. oraz art. 11 p.p.s.a. w zw. z art. 177 § 1, art. 174, art. 389 § 1 i art. 391 § 2 ustawy Kodeks postępowania karnego, poprzez oddalanie skargi, pomimo bezpodstawnego oparcia ustaleń faktycznych na dowodzie z zeznań świadka M. Ż. oraz pozostałych świadków w postępowaniu karnym i włączenie ich do postępowania administracyjnego jako kluczowego dowodu, w sytuacji gdy dowodu z zeznań świadka z uwagi na zmianę roli procesowej, ze świadka na podejrzaną, a następnie oskarżoną, nie można wykorzystać w żadnym postępowaniu, bowiem zeznania złożone w fazie in rem nie mogą stanowić materiału dowodowego w żadnym postępowaniu, gdy świadkowi postawiono zarzuty w postępowaniu karnym, - w konsekwencji włączenie tych zeznań i oparcie na nich wydanej decyzji i naruszeniem reguł prawnych wynikających z postępowania administracyjnego, które normują zasadę dopuszczalności jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem;

4. art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 123 § 1, art. 155 § 1, art. 187 § 1, art. 188 o.p., poprzez oddalenie skargi, pomimo, iż organ nie przeprowadził wszelkich działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz wykonanie ciążącego na organie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego, w szczególności poprzez odstąpienie przez organ od wezwania do przesłuchania strony, pomimo niezbędności tej czynności dla wyjaśnienia stanu faktycznego oraz rozstrzygnięcia sprawy, podczas gdy w analogicznych postępowaniach opartych na tożsamym materiale dowodowym dotyczących nałożenia kar pieniężnych na stronę, tj.: znak sprawy: 408000CZC4.4246.143.2024,(1801-IOA.4246.10.2025) 408000CZC4.4246.183.2024(1801-IOA.4246.11.2025); 408000CZC4.4246.166.2024 (1801-IOA.4246.34.2025) organ uznał, iż przesłuchanie strony jest konieczne w niniejszym postępowaniu do ustalenia stanu faktycznego, pomimo, iż skarżąca została przesłuchana w postępowaniu karnym, organ wskazał na potrzebę przesłuchania strony skarżącej w postępowaniu podatkowym, po czym odstąpił od przeprowadzenia tego dowodu, pomimo wskazania przez stronę skarżącą sprzeczności w materiale dowodowym, co skutkuje nie wyjaśnieniem w dalszym ciągu sprzeczności w zgromadzonym materiale dowodowym, a tym samym powstaniem braku dowodowego i niepełnym przeprowadzeniem postępowania;

5. art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 122 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p.:

- poprzez oddalenie skargi, pomimo oparcia decyzji na zeznaniach świadków, którzy nie wykonywali czynności zawodowych w lokalu, którego dotyczy niniejsze postępowanie, tj. [...], [...] R., tym samym wskazani świadkowie nie byli bezpośrednimi uczestnikami zdarzeń mających miejsce w przedmiotowym lokalu, nie posiadali wiedzy wynikającej z osobistych obserwacji, ani nie pełnili tam funkcji pracowniczych, służbowych, w konsekwencji błędnie uznano, że zgormadzony materiał dowodowy jest wystarczający i kompletny wbrew temu, iż zeznania świadków nie będących pracownikami lokalu, którego dotyczy postępowanie nie mogą stanowić wiarygodnego źródła informacji na temat zdarzeń faktycznych, co skutkuje utrzymaniem w mocy decyzji wydanej z pominięciem interesu strony, sprzecznością w zgromadzonym materiale dowodowym, pomimo wnioskowanego przez stronę skarżącą przesłuchania świadków którzy faktycznie byli pracownikami przedmiotowego lokalu oraz powstaniem braku dowodowego i niepełnym przeprowadzeniem postępowania;

- poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia sposobu prowadzenia postępowania przez organ w szczególności zaniechania samodzielnego przeprowadzenia dowodów, braku ich analizy oraz dokonania własnych ustaleń faktycznych, a także odstąpienie od obowiązku zebrania pełnego i zrównoważonego materiału dowodowego, w tym oparcie decyzji wyłącznie na materiałach dostarczonych lub włączonych z innych postępowań, nie przeprowadzenie samodzielnie niezbędnych dowodów, takich jak przesłuchanie świadków, bezpośrednie przesłuchanie strony, nie przeprowadzenie konfrontacji świadków, których zeznania zawierają rozbieżności mni.: w zakresie posiadania kluczy do lokalu, wypłat środków z automatów, ustawienia w telefonie pseudonimów "ciotka", "wujek", wykonywania pracy przez osoby zatrudnione przez krótki okres czasu oraz przez osoby niebędące pracownikami przedmiotowego lokalu, co skutkowało brakiem podjęcia działań mających na celu wyjaśnienie wątpliwości sprawy oraz nie przeanalizowaniem wszystkich okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, tym samym naruszeniem fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej i przeprowadzeniem postępowania z pominięciem interesu strony;

- poprzez oddalenie skargi, pomimo bezpodstawnego zakwalifikowania przez organ automatu o nazwie L. jako automatu w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych pomimo, iż w toku czynności kontrolnych nie przeprowadzono eksperymentu polegającego na uruchomieniu gry z użyciem automatu, z uwagi na niesprawność techniczną urządzenia - w szczególności uszkodzony akceptor banknotów, tym samym niemożliwe było zakredytowanie automatu i w konsekwencji przeprowadzenie próby jego działania, co skutkuje błędnym uznaniem przez tut. organ, że w lokalu znajdował się automat na którym możliwe było urządzanie gry o charakterze losowym;

naruszenie przepisów prawa materialnego t.j.:

6. art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID-19, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, albowiem błędnie uznano, iż przepis ten ma zastosowanie do postępowań podatkowych, mimo że nie odnosi się on do wstrzymania, rozpoczęcia ani zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, w konsekwencji Sąd wadliwie zaakceptował stanowisko organu, oparte na ww. przepisie, który nie może znaleźć zastosowania w stanie sprawy;

7. art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit a) u.g.h. poprzez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że zachowanie strony skarżącej wyczerpuje znamię czasownikowe "urządzania gier" i przyjęciu, iż strona może być uznana za osobę urządzającą grę, podczas gdy na gruncie u.g.h. rozróżnia się pojęcia "urządzania gier" i "prowadzenia gier", w sytuacji, gdy w niniejszym postępowaniu zarzucono stronie skarżącej "urządzanie gier" na podstawie zeznań świadków niebędących pracownikami przedmiotowego lokalu, w tym osób zatrudnionych przez krótki okres, podczas gdy skarżąca wykonywała jedynie czynności zwykłego pracownika, nie była właścicielem lokalu, w którym odbywały się gry, ani nie osiągała bezpośrednich korzyści finansowych z użytkowanych automatów, co doprowadziło do bezpodstawnego wymierzenia skarżącej kary pieniężnej, mimo że jej zachowanie nie wyczerpywało znamienia czasownikowego pojęcia "urządzania gier".

Podnosząc te zarzuty skarżąca kasacyjnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie albowiem podniesione w niej zarzuty wraz z ich argumentacją nie podważają prawidłowości wyroku Sądu I instancji i dokonanej nim kontroli wydanych w sprawie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie.

Wskazać na wstępie należy, że stosownie do treści z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania sądowoadministracyjnego, której przesłanki zostały enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a., a których istnienia w niniejszej sprawie nie stwierdzono. Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny bada bowiem legalność wyroku Sądu I instancji jedynie w zakresie zakwestionowanym w skardze kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie.

Mając powyższe na uwadze, w pierwszej kolejności odnieść się należy do najdalej idących zarzutów skargi kasacyjnej, zarzutów z punktu 1 i 2 jej petitum.

Odnosząc się do podnoszonych w ramach tych zarzutów twierdzeń o uniemożliwieniu stronie czynnego udziału postępowaniu oraz naruszeniu jej praw do skorzystania z ustawowego prawa do wniesienia środka zaskarżenia od wydanego w toku postępowania postanowienia, podzielić należy ocenę Sądu I instancji, jakiej ten dokonał w aspekcie kontroli postępowania organu w związku z odmową zawieszenia postępowania.

Niewątpliwie w stanie faktycznym niniejszej sprawy doszło do naruszenia przez organ prawa strony określonego w art. 201 § 3 Ordynacji podatkowej, a więc prawa do wniesienia zażalenia na postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania.

Nie mniej jednak, jak zasadnie zauważył Sąd I instancji, stwierdzone naruszenie przepisów postępowania, aby dawało podstawę do uchylenia obarczonej wadą proceduralną decyzji musi mieć charakter wady mogącej mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wskazania w kontekście stawianego zarzutu i stanowiska Sądu I instancji wymaga, że wynikająca z treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. "możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy" oznacza prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji (lub postanowienia), a więc na ukształtowanie w nich stosunku administracyjnoprawnego materialnego lub procesowego. Sąd, uchylając z tych powodów decyzję (postanowienie) musi wykazać, że gdyby nie doszło do stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (por. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2026 r., sygn. akt III OSK 1847/25).

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny za prawidłowe uznał stanowisko Sądu I instancji, który stwierdzając, że podstawą zawieszenia postępowania administracyjnego miała być okoliczność toczenia się równolegle postępowania karnego uznał, że postępowanie to nie miało charakteru prejudycjalnego. Słuszna była w konsekwencji konkluzja, że: "wydanie decyzji nakładającej karę na skarżącą pomimo braku upływu terminu do złożenia zażalenia, jakkolwiek stanowiło naruszenie prawa procesowego, to jednak z uwagi na rodzaj przyczyny zawieszenia wskazanej we wniosku, pozwala sądowi administracyjnemu ocenić, że naruszenie to nie miało wpływu na wynik sprawy".

Z uwagi na komplementarny charakter zarzutów postawionych w puntach 3 – 5 petitum skargi kasacyjnej, zostaną one rozpoznane łącznie. Sprowadzają się one bowiem do zakwestionowania przez stronę sposobu i prawidłowości przeprowadzonego przez organ postępowania dowodowego, na podstawie którego uznano skarżącą kasacyjnie za urządzającą gry na automatach poza kasynem.

Kardynalną kwestią wynikającą z rozpoznawanych zarzutów, tak ich treści jak i uzasadnienia, jest kwestia podnoszonego przez stronę niesamodzielnego przeprowadzenia przez organ dowodów i oparcie decyzji na materiałach dostarczonych lub włączonych z innych postępowań.

Niewątpliwie, co stwierdził również Sąd I instancji, większość dowodów jakie stały się podstawą do ukarania skarżącej w toku przeprowadzonych postępowań administracyjnych została przeprowadzona w trakcie postępowania karnego, jakie toczyło się w związku z naruszeniem przepisów o grach hazardowych co do czynów określonych w art. 107 § 1 k.k.s.

Wskazania wobec tego wymaga, że stosowanie do art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Ordynacja podatkowa w przepisach art. 180 § 1 i art. 181, określa zakres dowodowy, jaki organ obowiązany jest stosować w prowadzonym postępowaniu oraz co może być dowodem w sprawie.

W powołanym przepisie art. 180 § 1 o.p. określono bowiem, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zgodnie zaś z art. 181 o.p. dowodami mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Kluczowym na kanwie niniejszej sprawy, przede wszystkim zaś powołanego stanowiska strony, jest wskazanie na zakres zastosowanego w art. 181 o.p. odwołania dotyczącego postępowania karnego i w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Wskazana regulacja w odniesieniu do dowodów pochodzących z postępowań karnego lub karno-skarbowego posługuje się terminem "materiały", co oznacza, że chodzi nie tylko o dokumenty, lecz także o wszystkie pozostałe dowody (materiały), które mogą się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem. Treści art. 181 w zw. z art. 122 i 187 § 1 o.p. nakazuje przyjąć, że w przypadku istnienia dowodów opisanych w art. 181 obowiązkiem organów podatkowych jest ich uwzględnienie. Ponadto "nie istnieje prawny nakaz powtarzania w postępowaniu podatkowym dowodów przeprowadzonych uprzednio w innym postępowaniu karnym, kontrolnym czy podatkowym. Przyjmuje się możliwość żądania powtórzenia takiego dowodu, ale tylko wówczas, gdy zainteresowana strona wskaże na konkretne istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia lub sprzeczności wynikające z tych dowodów w porównaniu z dotychczas zebranym materiałem dowodowym" (por. wyrok NSA z 28 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1096/18). Korzystanie z takich materiałów samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony, ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. W przypadku dowodów uzyskanych bez udziału strony, przez włączenie do akt sprawy dowodów z innych postępowań, zasada czynnego udziału realizowana jest poprzez zaznajomienie strony z tymi dokumentami i umożliwienie wypowiedzenia się w ich zakresie, a także przedstawiania kontrdowodów (por. wyrok NSA z 12 marca 2026 r., sygn. akt I FSK 472/21).

Skoro postępowanie karno-skarbowe na materiałach, z którego oparł się organ w prowadzonej sprawie administracyjnej dotyczyło tych samych zdarzeń i obejmowało przesłuchanie tych samych świadków, którzy posiadali wiedzę na temat działalności skarżącej w zakresie urządzania gier hazardowych na automatach poza kasynem gry, to brak jest podstaw do stwierdzenia aby Sąd I instancji zaakceptował wadliwe decyzje wydane wskutek ułomnie przeprowadzonego przez organ postępowania dowodowego polegającego, w ocenie strony, na niesamodzielnym zgromadzeniu materiału dowodowego. Podkreślić raz jeszcze należy, że organ mógł a w istocie miał obowiązek w świetle art. 180 § 1 o.p., włączenia w poczet materiału dowodowego dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie będących sprzecznymi z prawem. Niewątpliwie takim dowodami były materiały z przeprowadzonego postępowania karno-skarbowego, dotyczące jak już wspomniano tożsamych czynów skarżącej kasacyjnie. Ponownego podkreślenia również wymaga, że tego rodzaju dowody nie wymagały obligatoryjnego powtórzenia, co zdaje się sugerować strona, w sytuacji gdy sama nie przedstawiła kontrdowodów podważających dowody pozyskane w postępowaniu karno-skarbowym.

Nie jest również zasadne stanowisko strony o wadliwości postępowania dowodowego wynikające z oparcia przez organ ustaleń faktycznych na dowodzie z zeznań skarżącej kasacyjnie składanych w charakterze świadka w postępowaniu karnym w sytuacji gdy dowod z zeznań tego świadka z uwagi na zmianę roli procesowej, ze świadka na podejrzaną, a następnie oskarżoną, nie mógł być wykorzystać w żadnym postępowaniu.

Przywołane w ramach tego zarzutu przepisy ustawy Kodeks postępowania karnego, w szczególności zaś art. 389 § 1 i art. 391 § 1 ujęte w regulacjach dotyczących przewodu sądowego, nie mają zastosowania w postępowaniu administracyjnym w tym w postępowaniu prowadzonym na podstawie przepisów ordynacji podatkowej, która co już omówiono operuje koncepcją otwartego postępowania dowodowego - jako dowód należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Oznacza to że uwarunkowania co do możliwości wykorzystywania dowodów ze źródeł osobowych w zależności od statusu procesowego osoby będącej owym źródłem przewidziane w procesie karnym nie mają zastosowania w postępowaniu administracyjnym toczącym się w reżimie przepisów ordynacji podatkowej.

Podsumowując, niezasadne są zarzuty strony odnośnie prawidłowości zgromadzonego w sprawach materiału dowodowego, który stał się podstawą nałożenia na stronę kar za urządzanie gier na automatach bez koncesji.

Niewadliwość przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego i nieskuteczność podniesionych w tym zakresie zarzutów skargi kasacyjnej czyni również niezasadnym zarzut z jej punktu 7 petitum, w którym strona podnosi błędną wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h. poprzez wadliwe przyjęcie na podstawie zeznań świadków, że zachowanie skarżącej wyczerpywało znamiona "urządzającego gry".

Powołany art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.

W ugruntowanym na tle powołanej regulacji orzecznictwie przyjęło się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. wyroki NSA z: 20 maja 2026 r., sygn. akt II GSK 316/23; 27 stycznia 2026 r., sygn. akt II GSK 1184/22; 10 grudnia 2025 r., sygn. akt II GSK 1300/25).

Ustalony niewadliwie w sprawie stan faktyczny jednoznacznie wskazywał, co zasadnie stwierdził Sąd I instancji jak i organ, że skarżąca podejmowanymi czynnościami i zachowaniem wypełniała wskazane znamiona urządzającego gry. Jak bowiem wynika z tychże ustaleń skarżąca zajmowała się bezpośrednią obsługą automatów a następnie pełniąc funkcję kierowniczą w ramach grupy zajmującej się udostępnianiem automatów lokalach (również poza R.) zatrudniała pracowników, instruowała ich odnośnie obsługi urządzeń, przygotowywała i rozliczała automaty, podejmowała działania w zakresie wygranych. Podejmowała również czynności związane ze sprowadzaniem nowych automatów w przypadku konfiskaty poprzednich przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowej oraz ich serwisowaniem. Instalowała oraz podłączała automaty, posiadała klucze do ich otwierania, wybierała z nich pieniądze, a także miała dostęp do zainstalowanych w lokalu kamer.

Zakres podejmowanych przez stronę czynności nie pozostawia wątpliwości, iż była ona "urządzającą gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Powołane działania strony zmierzały bowiem do zapewnienia logistycznego i osobowego zaplecza umożlwiającego działalność w zakresie gier hazardowych na automatach. W konsekwencji zasadnie strona stała się adresatem kary określonej w powołanym przepisie i w wysokości wynikającej z treści ustępu 4 pkt 1 lit. a) art. 89 u.g.h.

Odnosząc się do ostatniego z zarzutów skargi kasacyjnej, zarzutu z punktu 6 jej petitum, również i ten zarzut uznać należy za niezasadny. Strona w jego ramach zarzuca naruszenie art. art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID-19, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku błędnego uznania, że przepis ten ma zastosowanie do postępowań podatkowych, mimo że nie odnosi się on do wstrzymania, rozpoczęcia ani zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Odesłanie zawarte w u.g.h. do regulacji zawartej w ustawie ordynacja podatkowa wskazuje, że w zakresie dotyczącym przepisów procesowych ustawa o grach hazardowych odsyła wprost albo odpowiednio do przepisów ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Z kolei art. 91 u.g.h. stanowi, że do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Oznacza to, że w postępowaniach dotyczących nakładania kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych zastosowanie mają zasady określone w ordynacji podatkowej i przepisy tej ustawy w zakresie w niej uregulowanym. Przepis art. 91 u.g.h. nie stanowi o odpowiednim stosowaniu O.p. do nakładania wymienionych kar pieniężnych, co stanowi konsekwencję przepisów art. 2 § 1 pkt 1 w związku z art. 6 oraz w związku z art. 3 pkt 8 tej ustawy, art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a. oraz art. 8 u.g.h., o czym należałoby wnioskować na podstawie ich treści oraz funkcji. O nakładaniu lub wymierzaniu administracyjnej kary pieniężnej lub udzielaniu ulg w jej wykonaniu stanowią zaś przepisy Działu IVa k.p.a. W związku z tym należy dostrzegać także cele towarzyszące zmianom wprowadzonym ustawą z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 935), którą zostały dodane przepisy Działu IVa oraz funkcji przepisów wymienionego Działu. W uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy nr VIII.1183): wskazano, że: "Kary administracyjne w polskim prawie bardzo często stanowią dotkliwą sankcję za naruszenie prawa, niekiedy nawet surowszą niż kary wymierzane za popełnienie wykroczenia, wykroczenia karnoskarbowego, przestępstwa bądź przestępstwa karnoskarbowego. Jednocześnie w systemie prawnym brak jest reguł ogólnych określających zasady ich nakładania i wymierzania, co skutkuje znaczącym zróżnicowaniem sytuacji podmiotów podlegających ukaraniu, szczególnie w zakresie instytucji łagodzących obiektywny charakter odpowiedzialności administracyjnej. Niejednokrotnie nakładanie kar administracyjnych cechuje automatyzm oraz nieuwzględnianie przyczyn i okoliczności dopuszczenia się naruszenia. Sankcje administracyjne przybierają w wielu przypadkach bardziej rygorystyczną postać niż sankcje karne, np. gdy nie przewidziano przedawnienia nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Automatyzm nakładania kar i brak uwzględniania okoliczności danej sprawy nie sprzyja zapewnieniu sprawiedliwego działania administracji. Stan taki budzi zastrzeżenia z uwagi w szczególności na zasadę proporcjonalności. Z tego względu w orzecznictwie i doktrynie postuluje się, aby w przypadkach, gdy wyraźne brzmienie przepisu nie stoi temu na przeszkodzie, wykładać przepisy dotyczące kar administracyjnych, dążąc do rozszerzenia gwarancji procesowych praw obywatela oraz obowiązywania zasady zaufania do organów państwa". Celem zmian było zatem uregulowanie ogólnych dyrektyw wymiaru kar, przesłanek odstąpienia od nałożenia kary, terminów przedawnienia nałożenia i egzekucji kary oraz warunków udzielania ulg w ich zapłacie.

W kontekście powyższego, istotna jest treść art. 189a § 2 k.p.a. in fine, który to przepis wprowadza swoistą regułę kolizyjną, w myśl której przepisów działu IVa - odnośnie kwestii wymienionych w tym przepisie - nie stosuje się w zakresie, w jakim kwestie te regulują przepisy odrębne. Z tak zredagowanego przepisu art. 189a § 2 k.p.a. wynika, że przepisy odrębne nie mogą być modyfikowane regulacjami działu IVa k.p.a. W przypadku natomiast, gdy przepisy odrębne w ogóle nie regulują zagadnienia wskazanego w § 2 art. 189a k.p.a., przepisy działu IVa k.p.a. stosuje się wprost w oznaczonym zakresie.

Przepisy ordynacji podatkowej nie przewidują regulacji w sprawach nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej (oprócz kar porządkowych). Pełną regulację postępowania w sprawach nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej lub udzielania ulg w jej wykonaniu, przewiduje Dział IVa k.p.a. Przechodząc zaś na grunt ustawy o grach hazardowych, trzeba wskazać, że przepisy tej ustawy regulują materialnoprawne przesłanki wymiaru kary administracyjnej, przy jednoczesnym braku uregulowań w zakresie np. odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Mając na uwadze wprowadzoną nowelizację k.p.a. oraz to, że administracyjna kara pieniężna nie stanowi zobowiązania podatkowego, przepis art. 91 u.g.h. trzeba traktować jako wskazujący w sposób jednoznaczny na konieczność odpowiedniego stosowania przepisów ordynacji podatkowej do postępowań w zakresie nakładania kar pieniężnych, a zatem w zakresie procedury, a nie prawa materialnego. Postępowanie w zakresie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów u.g.h. nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym. (por.: wyroki o sygn. akt II GSK 2433/17, II GSK 53/20, II GSK 450/20, II GSK 784/20, II GSK 799/20, II GSK 966/20, II GSK 1356/20, II GSK 31/21, II GSK 1194/22 i II GSK 1521/23).

Nie ulega wątpliwości, że przepisy ustawy o grach hazardowych nie odnoszą się do kwestii przedawnienia nakładania kar pieniężnych, o których mowa w tej ustawie. Nie budzi również wątpliwości na tle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. (sygn. akt P 32/12), że kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (w brzmieniu wiążącym w tej sprawie) rekompensuje nieopłacony podatek od gier.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 marca 2020 (sygn. akt II GSK 53/20), w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego za jednolity obecnie należy uznać pogląd, że mimo wskazanej wyżej funkcji kary pieniężnej nakładanej na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych jaką jest rekompensata podatku, ani art. 8 ustawy o grach hazardowych, ani art. 91 tej ustawy nie uprawnia do stosowania przedawnienia określonego przepisami ordynacji podatkowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzja w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest decyzją kształtującą dopiero stosunek administracyjnoprawny, a zatem mającą charakter konstytutywny (ustalający). Decyzja ta - w przeciwieństwie do decyzji podatkowej, o które mowa w art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 68 § 1 o.p. - nie konkretyzuje obowiązku prawnego wcześniej istniejącego, ale go od podstaw kształtuje w sposób od razu zindywidualizowany i skonkretyzowany. Jest to decyzja całkowicie odmienna od decyzji wymiarowej dotyczącej zobowiązań podatkowych , o których mowa w art. 21 § 1 pkt 2 o.p., powstałych z dniem doręczenia decyzji, a więc do zobowiązań do których ma zastosowanie art. 68 § 1 o.p. Decyzja wymiarowa jest konkretyzacją istniejącego wcześniej stosunku prawnopodatkowego, który powstaje przed jej wydaniem. Po stronie urządzającego gry hazardowe, nie powstaje przed wydaniem decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej żadna skonkretyzowana powinność zapłaty tej kary. Do momentu wydania takiej decyzji na stronie nie ciąży żaden, nawet abstrakcyjny i ogólny obowiązek prawny zapłaty kary – co wynika z samej natury sankcji administracyjnej i jest zasadniczą okolicznością odróżniającą zobowiązanie z tytułu kary pieniężnej od zobowiązania podatkowego. Ta okoliczność przesądza o niemożności zastosowania w odniesieniu do decyzji nakładającej karę pieniężną na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. instytucji przedawnienia prawa do wydania decyzji z art. 68 § 1 o.p. (por. wyroki NSA z dnia 26 października 2016 r. sygn. akt II GSK 1479/16, z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt II GSK 3533/17, z dnia 12 grudnia 2018 r. sygn. akt II GSK 4299/16).

Jak wskazano powyżej, do spraw dotyczących kar pieniężnych nakładanych na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych mogą być stosowane przepisy Działu IVa Kodeksu postępowania administracyjnego regulujące kwestie administracyjnych kar pieniężnych. Słusznie zatem uznał NSA w wyroku z dnia 4 marca 2020 (sygn. akt II GSK 53/20) za niedopuszczalną sytuację, w której nawet gdyby przyjąć, że ustawa szczególna nie reguluje kwestii przedawnienia nakładania kary pieniężnej, to prawo nałożenia tej kary nie jest ograniczone żadnym terminem.

NSA wskazał po pierwsze, że przepisy określające przedawnienie są przepisami materialnoprawnymi. Po wtóre uznał za zasadne przyjęcie, że biorąc pod uwagę, że przepisy Działu IVa k.p.a. stosuje się w takim zakresie, w jakim przepisy odrębne, dotyczące nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej lub udzielenia ulg w jej wykonaniu, nie zawierają swoistych regulacji m.in. terminów przedawnienia nakładania administracyjnej kary pieniężnej, a tak się dzieje w przypadku kar pieniężnych wymierzanych na podstawie ustawy o grach hazardowych, to przepisy komentowanego Działu winny pełnić funkcję ujednolicania zasad nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej również w sprawach hazardowych. (por. wyrok NSA z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. akt II GSK 2433/17).

Sąd jednocześnie przyjął możliwość stosowania w powyższym zakresie art. 189g § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego.

Przepis art. 189g § 1 k.p.a. przewiduje, że administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa albo wystąpienia skutków naruszenia prawa. Z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 w brzmieniu znajdującym zastosowanie w tej sprawie wynikało natomiast, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. W zakresie przedawnienia Sąd orzekający w sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 stycznia 2024 r., (sygn. akt II GSK 770/23) oraz w wyroku z dnia 26 lutego 2025 r., (sygn. akt II GSK 2233/24).

W przywołanych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "(...) Określając treść kompetencji organu administracji do wydania decyzji nakładającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., znajdujący w takim przypadku zastosowanie przepis art. 189g § 1 k.p.a. przewidując, że administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa albo wystąpienia skutków naruszenia prawa - określa termin, w którym kompetencja ta może być wykonana, i wraz z upływem którego wygasa. Jest to termin materialny, tj. taki, po upływie którego następuje wygaśnięcie praw lub obowiązków materialnoprawnych albo brak możliwości uzyskania takich praw lub brak możliwości nałożenia obowiązków (por. wyrok składu 7 sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt I FPS 5/10). Terminem materialnym jest zatem okres, w którym może nastąpić ukształtowanie praw lub obowiązków podmiotu w formie autorytatywnej konkretyzacji norm prawa materialnego lub bezpośrednio z mocy prawa, co zmierza do ostatecznego ukształtowania w określonym czasie konkretnej sytuacji prawnej i zapewnienia w ten sposób stabilności stosunków prawnych. Upływ tego terminu ma zatem charakter przedawniający, powoduje przedawnienie prawa do wydania decyzji administracyjnej ustalającej obowiązek zapłaty kary pieniężnej".

Ustawodawca odwołał się w art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 do "przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia", których bieg, we wskazanym okresie, nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. W związku z tym, że ustanowienie terminu materialnoprawnego prawo administracyjne wiąże również z terminem dla realizacji kompetencji przez organ administracji, uznać należy, że przepis art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 stanowiąc, że "bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia, nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu" odnosi się również do terminu, o którym mowa w art. 189g § 1 k.p.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a mianowicie terminu wydania decyzji administracyjnej nakładającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. (...) Z literalnego brzmienia art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19 (...) wynika, że nierozpoczęcie lub zawieszenie biegu terminów przedawnienia przewidzianych przepisami prawa administracyjnego dotyczy: "okresu obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19".

W świetle powyższego, wbrew stanowisku strony zawartemu w motywach skargi kasacyjnej, prawidłowe było stwierdzenie Sąd I instancji, że w sprawie upływ terminu przedawnienia omawianego naruszenia prawa nie nastąpił z dniem 2 marca 2020 r. ale z dniem 12 maja 2025 r. W tym czasie organ wydał decyzję dotycząca ukarania za to naruszenie prawa.

Podsumowując, Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził zarzucanej skargą kasacyjną wadliwości wyroku Sądu I instancji w związku z czym, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku o oddaleniu skargi kasacyjnej.

O kosztach postępowania, jak w punkcie 2 sentencji wyroku, postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2026 r., poz. 118).