Organ przypisał skarżącemu działalność gospodarczą. WSA uchylił interpretację podatkową

Pan A. S. dalej również jako: "skarżący") zwrócił się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o udzielnie interpretacji indywidualnej. W opisie stanu faktycznego wskazał, że 5 stycznia 2021 r. nabył położoną w Białymstoku nieruchomość z rynku pierwotnego. Następnie mieszkanie wykończył i urządził. 20 października 2021 r. sprzedał nieruchomość uzyskując dochód. Kolejno, 18 stycznia 2024 r. skarżący zawarł w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną deweloperską na zakup kolejnego mieszkania w G. Następnie, 12 marca 2024 r., dokonał cesji tej umowy ponownie uzyskując dochód. W zamyśle skarżącego nieruchomości te od początku miały charakter inwestycyjny

i były nabyte z zamiarem dalszej odsprzedaży. Sprzedaż nieruchomości w 2024 r. nie nastąpiła w wykonaniu zarejestrowanej działalności gospodarczej. Zakupione nieruchomości nie były przez skarżącego zamieszkane, ani wynajęte. Po zakupie

w stanie deweloperskim pierwszej nieruchomości czas od zakupu do sprzedaży upłynął na wykończeniu tego mieszkania, kolejne zaś zbyte zostało na zasadzie cesji umowy i nie zostało oddane do użytkowania. Ostanie zaś, po zakupie zostało wykończone i jako pustostan czeka na potencjalnego nabywcę. Skarżący wskazał, że nie prowadził oraz nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Sprzedaż nieruchomości 20 października 2021 r. nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.; dalej: "ustawa o PIT"). We wszystkich przedstawionych przypadkach skarżący posiłkował się kredytem hipotecznym na finansowanie zakupionych nieruchomości. Pierwsza nieruchomość to umowa kredytowa z 28 sierpnia 2018 r. zawarta na 240 miesięcy. Kolejna umowa na zakup nieruchomości (po której nastąpiła cesja) to dzień

10 grudnia 2021 r., zawarta na okres 300 miesięcy. Wszystkie kredyty udzielone zostały w polskich złotych. Wszystkie kredyty zaciągał Pan w Banku mającym siedzibę na obszarze Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, nie w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej. We wszystkich wskazanych powyżej umowach kredytowych był jedynym kredytobiorcą. Z treści zaciągniętych umów nie wynika cel zakupu nieruchomości, a jedynie informacja, iż jest to kredyt finansujący jej zakup, bez wskazania jej przeznaczenia.

W związku z powyższym skarżący sformułował pytania, czy w przypadku inwestycyjnego charakteru tych transakcji odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu? czy ma prawo do rozliczenia tych odsetek jako kosztów podatkowych z uwagi na inwestycyjny charakter nabycia oraz zamiar dalszej odsprzedaży?

Przedstawiając własne stanowisko skarżący, powołując się na art. 22 ust. 6c

i ust. 6d ustawy o PIT stwierdził, że wydatki poniesione w związku z finansowaniem zakupu nieruchomości w celach inwestycyjnych oraz opłaty i koszty poboczne z tym związane (umową kredytową) stanowią koszty uzyskania przychodu.

W interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2026 r. nr 0115-KDIT1.4011.189.2026.1.AS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe.

Organ stwierdził, że przedstawiona we wniosku aktywność dotycząca nieruchomości oraz zaprezentowany ciąg zdarzeń wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nieruchomości. Na gruncie tej konkretnej sprawy nie mamy do czynienia z aktywnością dotyczącą nieruchomości jedynie incydentalną. Prezentując opis sprawy skarżący wyeksponował szereg czynności w zakresie uatrakcyjnienia nieruchomości i ich sprzedaży, tj. np. wykończenie i urządzenie mieszkania. Działania te wskazują, że skarżący miał na celu podniesienie wartości nieruchomości, a w konsekwencji czynności te zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści finansowej. Powyższe czynności noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. Z całokształtu działań wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż następowała w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter.

Zdaniem Dyrektora KIS, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa, przychody uzyskane przez skarżącego należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej,

o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, zatem nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a dochód uzyskany z dokonanej sprzedaży powinien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła – pozarolniczej działalności gospodarczej.

Organ odwołał się do treści art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o PIT

i wskazał, że z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że skarżący posiłkował się kredytem hipotecznym na finansowanie zakupu nieruchomości. Istnieje zatem związek przyczynowy między odpłatnością na rzecz banku w postaci odsetek a uzyskanym przychodem ze sprzedaży. W związku z tym odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu z tytułu działalności gospodarczej jako spełniające przesłanki,

o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Skarżący ma prawo do rozliczenia tych odsetek jako kosztów podatkowych z tytułu wykonywanej działalności gospodarczej, pomimo że nie dokonał jej rejestracji. Jednocześnie wydatki te stanowią koszt podatkowy pod warunkiem ich faktycznego zapłacenia.

Zdaniem Dyrektora KIS, pomimo więc możliwości ujęcia zapłaconych odsetek jako kosztu uzyskania przychodu, stanowisko – w którym skarżący opiera swoją argumentację o regulację art. 22 ust. 6c i 6d, dotyczącą kosztów z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c – jest nieprawidłowe.

Nie godząc się taką interpretacją skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Działający w jego imieniu pełnomocnik zarzucił naruszenie: 1) art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14b § 1, art. 120, art. 121 § 1

i § 2 oraz art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.

z 2026 r. poz. 622; dalej: "o.p."), poprzez sporządzenie interpretacji niespójnej, niepełnej i wewnętrznie sprzecznej, w której organ z jednej strony stwierdził nieprawidłowość stanowiska skarżącego, a z drugiej strony przyjął istnienie związku przyczynowego między odpłatnością na rzecz banku w postaci odsetek

a przychodem ze sprzedaży oraz wskazał, że zapłacone odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości mogą stanowić koszty uzyskania przychodów; 2) art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 121 § 1 i § 2 o.p., poprzez pominięcie zasadniczej argumentacji skarżącego dotyczącej ekonomicznej i prawnej funkcji finansowania dłużnego w transakcjach zakupu i zbycia nieruchomości oraz praw do nieruchomości, w szczególności pominięcie faktu, że bez kredytu skarżący nie mógłby nabyć nieruchomości ani praw do nieruchomości, a w konsekwencji nie uzyskałby przychodu z ich odpłatnego zbycia; 3) art. 14c § 1 i § 2 o.p., poprzez nierozważenie w sposób rzeczywisty powołanej przez skarżącego linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności wyroków z dnia 4 marca 2021 r., sygn. akt II FSK 60/21, oraz z dnia 27 kwietnia 2021 r., sygn. akt II FSK 202/21,

w których potwierdzono możliwość kwalifikacji odsetek i innych kosztów finansowania zaciągniętego na nabycie nieruchomości jako kosztów uzyskania przychodu z jej odpłatnego zbycia; 4) art. 5a pkt 6 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania tych przepisów, polegającą na przyjęciu, że opisane przez skarżącego czynności zakupu, zbycia nieruchomości oraz cesji praw z umowy deweloperskiej stanowiły pozarolniczą działalność gospodarczą, mimo że z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika zawodowy, zorganizowany i ciągły obrót nieruchomościami; 5) art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o PIT, poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tych przepisów i odmowę uznania stanowiska skarżącego za prawidłowe w zakresie prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych odsetek oraz kosztów finansowania dłużnego, pomimo że organ sam potwierdził istnienie związku przyczynowego między finansowaniem kredytowym

a uzyskanym przychodem; 6) art. 22 ust. 6c w zw. z art. 30e ust. 2 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, poprzez błędną wykładnię pojęcia udokumentowanych kosztów nabycia i nieuwzględnienie, że w stanie faktycznym sprawy finansowanie dłużne było koniecznym, realnym i udokumentowanym elementem nabycia nieruchomości oraz praw do nieruchomości w celu ich dalszego odpłatnego zbycia; 7) art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, poprzez pominięcie zasady opodatkowania rzeczywistego dochodu, rozumianego jako przychód pomniejszony o koszty poniesione w celu jego uzyskania, w sytuacji gdy poniesienie kosztów kredytu powodowało realne ekonomiczne obniżenie dochodu skarżącego z transakcji; 8) art. 2a o.p., poprzez nierozstrzygnięcie na korzyść podatnika niedających się usunąć wątpliwości interpretacyjnych co do zakresu kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu nieruchomości oraz praw do nieruchomości finansowanych kredytem.

Wskazując na powyższe autor skargi wniósł o uchylenie w całości interpretacji indywidualnej i zasądzenie od Dyrektora KIS na jego rzecz kosztów postępowania,

w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 14c § 1 i 2 o.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Udzielając pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, Dyrektor KIS związany jest stanem faktycznym przestawionym przez wnioskodawcę we wniosku

i nie jest uprawniony do modyfikacji tego stanu faktycznego, jak również do dokonywania własnych ustaleń. Obowiązkiem organu podatkowego jest wyłącznie ocena prawna stanowiska wnioskodawcy na gruncie stanu faktycznego, którego organ nie może modyfikować.

Treść art. 14c § 1 i 2 o.p. wskazuje na silne powiązanie interpretacji indywidualnej z wnioskiem zainteresowanego. Wymóg zaprezentowania w niej wyczerpującego opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego jest niezbędny i nie jest podyktowany względami czysto technicznymi związanymi z publikacją interpretacji czy udostępnianiem właściwym organom podatkowym. Istota tkwi bowiem w tym, że organ interpretujący jest związany treścią wniosku. Związanie organu interpretacyjnego treścią wniosku oznacza, że

w jednoinstancyjnym postępowaniu interpretacyjnym bazuje on wyłącznie na takim opisie stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, jakie przedstawi zainteresowany. (K. Teszner [w:] Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, Gdańsk 2025, art. 14(c)).

Organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika oraz pytania sformułowanego na jego tle, a także wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ ten nie jest uprawniony do przeprowadzania w tego rodzaju sprawach interpretacyjnych postępowania dowodowego, a jedynie ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku w zakresie sformułowanego pytania. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które powinno być ustosunkowaniem się do stanowiska zaprezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę, a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy wyrażonego we wniosku organ interpretacyjny zobowiązany jest do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, stosownie do art. 14c § 1 i 2 (J. Rudowski [w:] S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 14(c)).

Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do przyjęcia ustaleń odmiennych od podanych we wniosku, nie może też ich uzupełniać. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku konstytuuje przedmiotowy zakres sprawy

o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to i zakres (samej) udzielonej interpretacji. Organ ocenia więc możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę, stanu faktycznego i w relacji do tego obszaru dokonuje także operatywnej wykładni przepisów prawa, których potencjalną subsumcję rozważa. Opisując stan faktyczny

w celu uzyskania interpretacji wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości, a od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego. Organ zaś, w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji nie jest uprawniony do ingerowania (poprzez negację, uzupełnianie, modyfikację) w stan faktyczny zawarty we wniosku o jej udzielenie. Nie może go własnymi ocenami podważać, ustalać, uzupełniać, zmieniać ani też pomijać w jakimkolwiek zakresie (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 marca 2023 r. sygn. akt

I SA/Łd 100/23 oraz wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2025 r. sygn. akt III FSK 1079/23).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt tej sprawy podkreślenia wymaga, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżący oczekiwał odpowiedzi na pytanie dotyczące możliwości rozliczania odsetek od kredytów jako kosztów uzyskania przychodów w przypadku inwestycyjnego nabywania nieruchomości

z zamiarem ich dalszej odsprzedaży, kwalifikując uzyskane przychody, nie do źródła "działalność gospodarcza", tylko "odpłatne zbycie nieruchomości" (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT). W tym zakresie skarżący oczekiwał interpretacji przepisów art. 22 ust. 6c i ust. 6d ustawy o PIT.

Organ z kolei jest zdania, że przed określeniem prawa do kosztów należy najpierw prawidłowo określić źródło przychodów. Czyniąc to, przypisuje skarżącemu działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nakazujące zakwalifikowanie opisanych we wniosku zdarzeń jako przychodu ze zbycia nieruchomości

z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

W gruncie rzeczy zatem organ kreuje stan faktyczny, pomijając stanowcze stwierdzenia we wniosku, że "sprzedaż nieruchomości ... nie nastąpiła

w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych". Na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego skarżący nie oczekiwał odpowiedzi na pytanie w zakresie kwalifikacji przychodu do określonego źródła. Źródło przychodów nie było przedmiotem zapytania na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Zdaniem sądu w zaskarżonej interpretacji organ dokonał zatem nieuprawnionej zmiany stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.

Pamiętać trzeba, że dopiero w kontroli podatkowej bądź przyszłym postępowaniu podatkowym organy podatkowe będą mogły jednoznacznie ustalić, na ile stan faktyczny, na podstawie którego wydano interpretację indywidualną, pokrywa się ze stanem rzeczywistym, który zaistniał u zainteresowanego. Zainteresowany występujący o wydanie interpretacji podatkowej powinien mieć świadomość, że funkcja ochronna interpretacji, o której mowa w art. 14k § 1 o.p., nie działa w tych przypadkach, w których rzeczywisty stan faktyczny okaże się inny, niż stan przedstawiony we wniosku o jej wydanie. Hipotetycznie rzecz ujmując, jeżeli po przeprowadzeniu kontroli wobec podatnika okaże się, że błędnie zadeklarował określone przychody do danego źródła – przestaje istnieć funkcja ochronna interpretacji wydanej z założeniem istnienia innego źródła przychodów i interpretacji związanych z nim przepisów ustawy podatkowej.

Wobec naruszenia art. 14c § 1 i 2 o.p. należało uchylić zaskarżoną interpretację, o czym sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143). O kosztach postanowiono po myśli

art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 tej ustawy oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).

Małgorzata Anna Dziemianowicz Marcin Kojło Justyna Siemieniako