Była członkini zarządu spółki C. odpowiada za zaległości VAT, bo wniosek o upadłość złożono za późno

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) decyzją z 15 października 2025 r. nr 2401-IEW3.4123.17.2025.11 UNP: 2401-25-232633, po rozpoznaniu odwołania B. F. (dalej: zobowiązana, skarżąca) od decyzji Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. (dalej: organ pierwszej instancji) z 21 czerwca 2022 r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 116 § 1 i § 2 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm.), dalej: O.p.:

1. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej zobowiązanej jako członka zarządu C Sp. z o. o. w upadłości za zaległości ww. Spółki:

a) w podatku od towarów i usług z tytułu ustalonego dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2017 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec 2018 r. w łącznej kwocie 200.003,00 zł w tym za: styczeń 2017 r. w wysokości - 7.858,00 zł, luty 2017 r. w wysokości -14.800,00 zł, marzec 2017 r. w wysokości - 15.109,00 zł, kwiecień 2017 r. w wysokości - 9.138,00 zł, maj 2017 r. w wysokości - 8.787,00 zł, czerwiec 2017 r. w wysokości - 5.542,00 zł, lipiec 2017 r. w wysokości - 4.899,00 zł, sierpień 2017 r. w wysokości - 5.995,00 zł, wrzesień 2017 r. w wysokości 9.464,00 zł, październik 2017 r. w wysokości - 10.280,00 zł, listopad 2017 r. w wysokości - 9.208,00 zł, grudzień 2017 r. w wysokości - 11.164,00 zł, styczeń 2018 r. w wysokości - 9.454,00 zł, luty 2018 r. w wysokości - 9.944,00 zł, marzec 2018 r. w wysokości - 17.009,00 zł, kwiecień 2018 r. w wysokości -16.993,00 zł, maj 2018 r. w wysokości - 12.419,00 zł, czerwiec 2018 r. w wysokości - 21.940,00 zł;

b) odsetki za zwłokę od tych zaległości naliczonych do dnia wydania decyzji w łącznej kwocie 35.576,00 zł, w tym za: styczeń 2017 r. w wysokości - 1.368,00 zł, luty 2017 r. w wysokości - 2.576,00 zł, marzec 2017 r. w wysokości - 2.630,00 zł, kwiecień 2017 r. w wysokości - 1.591,00 zł, maj 2017 r. w wysokości -1.530,00 zł, czerwiec 2017 r. w wysokości - 965,00 zł, lipiec 2017 r. w wysokości - 853,00 zł, sierpień 2017 r. w wysokości -1.044,00 zł, wrzesień 2017 r. w wysokości -1.648,00 zł, październik 2017 r. w wysokości - 1.790,00 zł, listopad 2017 r. w wysokości - 1.603,00 zł, grudzień 2017 r. w wysokości - 1.943,00 zł, styczeń 2018 r. w wysokości - 2.404,00 zł, luty 2018 r. w wysokości - 1.731,00 zł, marzec 2018 r. w wysokości - 2.961,00 zł, kwiecień 2018 r. w wysokości - 2.958,00 zł, maj 2018 r. w wysokości - 2.162,00 zł, czerwiec 2018 r. w wysokości - 3.819,00 zł;

c) koszty postępowania egzekucyjnego powstałe na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: 2472-SEW-2.723.1423.2019 w wysokości 100,00 zł, 2472-SEW-2.723.1420.2019 w wysokości 100,00 zł, 2472-SEW-2.723.1421.2019 w wysokości 100,00 zł, 2472-SEW-2.723.1422.2019 w wysokości 100,00 zł, 2472-SEW-2.723.1419.2019 w wysokości 100,00 zł

i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie;

2. dotyczącej wskazania w sentencji decyzji organu pierwszej instancji, że orzeka o solidarnej odpowiedzialności, jako członka zarządu C Sp. z o.o. w upadłości i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy, tj. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej zobowiązanej jako osoby trzeciej, byłego członka zarządu zlikwidowanej spółki C Sp. z o.o. (dalej: Spółka);

3. w pozostałym zakresie, tj. w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności zobowiązanej za zaległości Spółki - utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji:

a) w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2017 r. oraz styczeń, luty 2018 r. w łącznej kwocie 242.596,80 zł, w tym za: kwiecień 2017 r. w wysokości -15.896,00 zł, maj 2017 r. w wysokości - 27.201,80 zł, czerwiec 2017 r. w wysokości -17.205,00 zł, lipiec 2017 r. w wysokości -13.599,00 zł, sierpień 2017 r. w wysokości - 18.039,00 zł; wrzesień 2017 r. w wysokości - 28.558,00 zł, październik 2017 r. w wysokości - 31.435,00 zł,

listopad 2017 r. w wysokości - 28.633,00 zł, grudzień 2017 r. w wysokości - 35.331,00 zł, styczeń 2018 r. w wysokości -13.210,00 zł, luty 2018 r. w wysokości - 13.459,00 zł;

b) odsetek za zwłokę od tych zaległości naliczonych do dnia wydania decyzji organu pierwszej instancji w łącznej kwocie 92.118 zł w tym za: kwiecień

2017 r. w wysokości - 6.464,00 zł, maj 2017 r. w wysokości -11.025,00 zł, czerwiec 2017 r. w wysokości - 6.929,00 zł, lipiec 2017 r. w wysokości 5.422,00 zł, sierpień 2017 r. w wysokości 7.027,00 zł, wrzesień 2017 r. w wysokości - 10.861,00 zł, październik 2017 r. w wysokości - 11.726,00 zł, listopad 2017 r. w wysokości - 10.496,00 zł, grudzień 2017 r. w wysokości - 12.698,00 zł, styczeń 2018 r. w wysokości - 4.732,00 zł, luty 2018 r. w wysokości - 4.738,00 zł,

c) kosztów postępowania egzekucyjnego powstałych na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: 2472-SEW-1.723.1004.2019 w wysokości 100,00 zł, 2472-SEW-1.723.1005.2019 w wysokości 100,00 zł, 2472-SEW-1.723.1006.2019 w wysokości 100,00 zł, 2472-SEW-1.723.1008.2019 w wysokości 100,00 zł, 2472-SEW-1.723.1009.2019 w wysokości 100,00 zł.

Powyższa decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Organ pierwszej instancji postanowieniem z 16 lutego 2022 r. (doręczonym 22 lutego 2022 r.) wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej zobowiązanej, jako pełniącej funkcję członka zarządu Spółki, za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od 04/2017 r. do 12/2017 r., 01, 02/2018 r., z tytułu ustalonych dodatkowych zobowiązań podatkowych za okresy od 01/2017 r. do 12/2017 r. oraz za okresy od 01/2018 r. do 06/2018 r., odsetki za zwłokę od tych zaległości oraz za koszty egzekucyjne.

Po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, organ ten decyzją z 21 czerwca 2022 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności zobowiązanej, jako członka zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę wyliczonymi na dzień wydania decyzji oraz kosztami egzekucyjnymi, za okresy rozliczeniowe i kwoty wskazane w sentencji decyzji.

Od ww. decyzji zobowiązana wniosła odwołanie, zaskarżając decyzję w całości i wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. art. 116 § 1 pkt 1a O.p. poprzez jego niezastosowanie;

2. art. 116 § 1 O.p. poprzez jego zastosowanie;

3. art. 11 ust. 2 Prawa Upadłościowego poprzez jego niezastosowanie;

4. art. 11 ust. 1 i 1a Prawa Upadłościowego poprzez ich niezastosowanie;

5. art. 21 ust. 1 Prawa Upadłościowego poprzez jego niezastosowanie.

Zobowiązana wniosła także o dopuszczenie do sprawy dowodu z: odpisu wniosku o otwarcie postępowania upadłościowego z załącznikami, protokołu kontroli ZUS z 17 maja 2019 r.

W uzasadnieniu podniesiono, że zaskarżona decyzja nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż mimo wnikliwego zebrania materiału dowodowego wydana została z naruszeniem przepisów prawa. W ocenie zobowiązanej, materiał dowodowy zebrany przez organ jednoznacznie wskazuje na złożenie przez zarząd Spółki wniosku o upadłość we właściwym czasie. Organ podatkowy ustalił, że wniosek o upadłość Spółki wpłynął do sądu 20 maja 2019 r. Z załączonego do wniosku spisu wierzycieli wynika, że na dzień 16 maja 2019 r. Spółka miała dwóch wierzycieli: organ podatkowy i Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R.. Wierzytelność ZUS stała się wymagalna 16 kwietnia 2019 r. Zobowiązanie w stosunku do organu podatkowego z tytułu decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe z 11 lutego 2019 r. było jeszcze niewymagalne na skutek złożenia odwołania przez Spółkę. Wydanie przez organ podatkowy decyzji z 21 listopada 2018 r. o rozłożeniu na 7 rat zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług spowodowało, że zmianie uległy terminy wymagalności tego zobowiązania. Zatem w niniejszej sprawie trudno o bardziej terminowe złożenie wniosku o upadłość. Wniosek złożony został 5 dni po dacie niewypłacalności. Wydanie przez organ podatkowy decyzji z 21 listopada 2018 r. o rozłożeniu na 7 rat zapłaty zaległości podatku od towarów i usług spowodowało, że zmianie uległy terminy wymagalności tego zobowiązania. Nie są prawdziwe twierdzenia organu o nieregulowaniu zobowiązań publicznoprawnych w 2016 r. Zobowiązania w stosunku do ZUS ujawniono dopiero w wyniku kontroli (protokół kontroli z 17 maja 2019 r. i aneks z 21 czerwca 2019 r.). Tak więc zobowiązania na dzień złożenia wniosku nie było. Zarząd Spółki sporządził wniosek o upadłość 16 maja 2019 r.

Podniesiono także, że organ pierwszej instancji podaje, że na koniec roku 2018 zobowiązania Spółki przekroczyły sumę bilansową, o w tabeli dodatkowo wskazuje dane ze sprawozdań finansowych za lata 2016 do 2019 oraz na dzień otwarcia upadłości. Pomija tu całkowicie treść przepisu ort. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe, który co prawda mówi, że dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, ale stan ten musi się utrzymywać przez okres przekraczający 24 miesiące. Co prawda za rok 2018 zobowiązania przekraczają majątek Spółki (na skutek korekty z października 2018), ale wniosek o upadłość wpłynął do sądu 20 maja 2019 r., a więc nie doszło do spełnienia tej przesłanki.

Organ odwoławczy decyzją z 25 listopada 2022 r. nr 2401-IEW1.4123.49.2022.7 utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na decyzję organu odwoławczego, zobowiązana wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/GI 208/23 uchylił zaskarżoną decyzję. W pierwszej kolejności Sąd pierwszej instancji wskazał, że 16 listopada 2009 r. podjęta została uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FPS 2/09, zgodnie z którą "Dodatkowe zobowiązanie podatkowe niezapłacone w terminie płatności przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi zaległości podatkowej w rozumieniu art. 116 § 1 w zw. z art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), za którą odpowiada członek zarządu takiej spółki". (...)

Ponadto Sąd poddał w wątpliwość kwoty wskazane w decyzji organu drugiej instancji dotyczące zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2017 r. Organ odwoławczy powołał się na wyjaśnienia organu pierwszej instancji, z których wynikał sposób zarachowania wpłacanych przez Spółkę kwot. Zdaniem Sądu, w aktach sprawy brak jest dokumentów źródłowych pozwalających na stwierdzenie, kiedy i jakie płatności nastąpiły. Sąd wskazał, że brak tych dokumentów powoduje, iż zaskarżona decyzja uchyla się kontroli sądowoadministracyjnej, nie jest bowiem wiadome, czy kwoty wskazane w decyzji za te miesiące są prawidłowe.

Organ odwoławczy wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się m.in. uchylenia zaskarżonego wyroku w części dotyczącej wskazań odnośnie naruszenia przez organ odwoławczy art. 121,187 § 1 O.p. w związku z niewyjaśnieniem kwot zobowiązań, natomiast nie kwestionował uchylenia decyzji z powodu naruszenia przepisów dotyczących przeniesienia odpowiedzialności podatkowej za zaległości z tytułu ustalonych dodatkowych zobowiązań podatkowych.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 6 grudnia 2024 r., sygn. akt III FSK 253/24 oddalił skargę kasacyjną.

Organ odwoławczy decyzją z 15 października 2025 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części, a w części utrzymał ją w mocy.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy powołał przepisy prawa mające zastosowanie w niniejszej sprawie. Następnie wskazał, że Spółka złożyła 25 października 2018 r. korekty deklaracji VAT-7 za okresy od stycznia 2017 r. do czerwca 2018 r., w których skorygowała nieprawidłowości w rozliczaniu podatku od towarów i usług stwierdzone w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej za ww. okresy rozliczeniowe (kontrola podatkowa została zakończona 11 października 2018 r.). Z prawnie skutecznych korekt deklaracji za ww. okresy rozliczeniowe, wynikały kwoty podlegające wpłacie na rachunek urzędu skarbowego oraz wystąpiły zaległości podatkowe z tytułu nienależnie otrzymanych kwot do zwrotu dokonanych na podstawie pierwotnie złożonych deklaracji. Terminy płatności ww. zobowiązań przypadły na 25 dzień miesiąca następującego po każdym kolejnym okresie rozliczeniowym (z uwzględnieniem dni wolnych od pracy), tj. odpowiednio: za kwiecień 2017 r. - 25 maja 2017 r., za maj 2017 r. - 26 czerwca 2017 r., za czerwiec 2017 r. - 25 lipca 2017 r., za lipiec 2017 r. - 25 sierpnia 2017 r., za sierpień 2017 r.- 25 września 2017 r., za wrzesień 2017 r. - 25 października 2017 r., za październik 2017 r. - 27 listopada 2017 r., za listopad 2017 r. - 27 grudnia 2017 r., za grudzień 2017 r. - 25 stycznia 2018 r., za styczeń 2018 r. - 26 lutego 2018 r., za luty 2018 r. - 26 marca 2018 r. Natomiast terminy płatności z tytułu nienależnie otrzymanych kwot do zwrotów upływały odpowiednio: za kwiecień 2017 r. - 21 lipca 2017 r., za maj

2017 r. - 17 sierpnia 2017 r., za czerwiec 2017 r. -19 września 2017 r., za sierpień 2017 r. - 15 listopada 2017 r., za wrzesień 2017 r. - 12 grudnia 2017 r., za październik 2017 r. - 16 stycznia 2018 r., za listopad 2017 r. - 16 lutego 2018 r., za grudzień

2017 r. - 19 marca 2018 r.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że na zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. i za maj 2017 r. Spółka dokonała wpłat, które zarachowano w sposób następujący:

1. za kwiecień 2017 r.:

- 27 czerwca 2019 r.: na należność główną - 104,00 zł + odsetki 17,60 zł;

- 27 czerwca 2019 r.: na należność główną – 10.765,50 zł+ odsetki 1.800,30 zł;

- 1 lipca 2019 r.: na należność główną 74,50 zł + odsetki 12,50 zł.

Zaległość a tego tytułu wynosi 15.896,00 zł.

2. za maj 2017 r.:

- 1 lipca 2019 r.: na należność główną - 5,20 zł + odsetki 0,83 zł;

- 4 marca 2019 r. :na należność główną 66,00 zł + odsetki 9,00 zł;

-12 kwietnia 2019 r.: na należność główną 88,00 zł + odsetki 34,00 zł.

Zaległość z tego tytułu wynosi 27.201,80 zł.

Spółka nie uregulowała pozostałych zaległości wynikających z tytułu złożonych korekt za przedmiotowe okresy rozliczeniowe, tj. od 04/2017 r. do

02/2018 r., pomimo przyznanego decyzją z 21 lipca 2018 r. układu ratalnego.

Organ odwoławczy wskazał, że w okresie, gdy powstawały zaległości podatkowe Spółki z tytułu ww. podatku, zobowiązana pełniła funkcję członka zarządu Spółki.

Dalej organ odwoławczy zgodził się z organem pierwszej instancji, że prowadzona wobec Spółki egzekucja administracyjna okazała się nieskuteczna. Spółka pomimo przeprowadzonej egzekucji administracyjnej i generalnej w formie postępowania upadłościowego, ma nieuregulowaną zaległość podatkową w kwocie 519.768,80 zł wraz z odsetkami oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Zaległości podatkowe powstałe z tytułu złożonych korekt deklaracji objęte zostały następującymi tytułami wykonawczymi wystawionymi 18 czerwca 2019 r. nr: 2472-SEW-1.723.1004.2019, 2472-SEW-1.723.1005.2019, 2472-SEW-1.723.1006.2019, 2472-SEW-1.723.1008.2019, 2472-SEW -l.723.1009.2019 i zostały doręczone Spółce 24 czerwca 2019 r.

Organ odwoławczy wskazał także, że przed wystawieniem tytułów wykonawczych w stosunku do majątku Spółki prowadzone było postępowanie zabezpieczające, na podstawie zarządzeń zabezpieczenia (decyzja z 8 października 2018 r.). Organ egzekucyjny, postanowieniem z 17 grudnia 2019 r. umorzył postępowanie prowadzone min. na podstawie ww. tytułów wykonawczych, z uwagi na bezskuteczność egzekucji.

Ponadto, dla właściwej oceny przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki istotne jest to, że Sąd Rejonowy w G. postanowieniem z 24 czerwca 2020 r., sygn. akt [...] ogłosił upadłość Spółki. Niezaspokojone zaległości podatkowe Spółki organ podatkowy zgłosił do masy upadłości. Postanowieniem z 27 czerwca 2023 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w G. zakończył postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku Spółki. Następnie postanowieniem z 15 listopada 2023 r. Sąd Rejonowy w G., sygn. [...] wykreślił Spółkę w upadłości z Krajowego Rejestru Sądowego. Pomimo zakończenia postępowania upadłościowego oraz wykreślenia Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego, pozostały nieuregulowane zaległości podatkowe Spółki. Zakończenie postępowania upadłościowego, w sytuacji gdy nie doszło do zaspokojenia wszystkich wierzytelności stanowi formalne potwierdzenie, że nie ma już żadnej możliwości wyegzekwowania należności z majątku Spółki.

Organ odwoławczy ocenił ewentualne wystąpienie przesłanek egzoneracyjnych (tzn. wyłączających odpowiedzialność), które pozwalają członkowi zarządu na unikniecie odpowiedzialności za zaległości osoby prawnej. W tym aspekcie wskazał na treść art. 10, art. 11 ust. 1 i ust. 1a, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2171 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym w 2017 r., aktualnie t.j. z 2024 r. poz. 774), dalej: u.p.u.

Uwzględniając powyższe przepisy organ odwoławczy zbadał czy - a jeśli tak to kiedy - przesłanki te wystąpiły w odniesieniu do Spółki.

Wskazał zatem że z analizy zaległości Spółki wynika, że nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań wobec:

1. organu podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług za wskazane w tabeli na str. 20-21 decyzji okresy;

2. Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - Oddział w P. z tytułu składek na: ubezpieczenia społeczne w wysokości 160.295,69 zł za okres od 2016- 02 do 2019 -09, ubezpieczenia zdrowotne - 82,11 zł za okres od 2019-09, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - 10.764,95 zł za okres 2016-02 do 2019-09.

Powyższe, w ocenie organu odwoławczego wskazuje, że Spółka nie regulowała zobowiązań w sposób trwały względem dwóch wierzycieli, a stan ten utrzymywał się ponad 3 miesiące. Termin płatności zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za luty 2016 r. upływał 15 marca 2016 r., a względem kolejnego wierzyciela - organu podatkowego - należność z najstarszym terminem płatności, tj. za maj 2017 r. upłynął 26 czerwca 2017 r. (dzień 25 czerwca 2017 r. był dniem wolnym od pracy; wg zamieszczonego wykazu najstarsza zaległość dotyczyła kwietnia 2017 r., lecz termin płatności z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu upłynął 21 lipca 2017 r.). Już w dniu 27 czerwca 2017 r. Spółka posiadała nieuregulowane wierzytelności wobec dwóch wierzycieli (organu podatkowego i ZUS). Biorąc pod uwagę treść art. 11 ust. 1 i 1a u.p.u. Spółkę należało uznać za niewypłacalną najpóźniej w dacie przypadającej po upływie trzech miesięcy od powstania w dniu 27 czerwca 2017 r. nieuregulowanej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2017 r. Przyjęto zatem, że z dniem 27 czerwca 2017 r. Spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, ponieważ opóźnienie w regulowaniu zobowiązań przekroczyło wówczas trzy miesiące i tym samym Spółka stała się niewypłacalna - czyli już od tego dnia można liczyć 30 -dniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1 u.p.u.), który upłynął z dniem 27 października 2017 r. Stan niewypłacalności utrzymywał się także w okresie późniejszym, bowiem Spółka nie tylko nie regulowała ww. zobowiązań należnych Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych w 2016 r., ale także dopuściła do powstania nowych zaległości, w tym zaległości podatkowych. Łączne zadłużenie Spółki w organie podatkowym z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług wynosi 519.768,80 zł.

Zarząd Spółki złożył wniosek o ogłoszenie upadłości - wniosek wpłynął do sądu 20 maja 2019 r., a 24 czerwca 2020 r. sąd ogłosił upadłość Spółki. Postanowienie o ogłoszeniu upadłości uprawomocniło się 15 lipca 2020 r. W ocenie organu odwoławczego wniosek o ogłoszenie upadłości jest wnioskiem spóźnionym.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że nie zachodzi przesłanka zwalniająca członka zarządu z odpowiedzialności określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) O.p., gdyż nie zgłoszono stosownego wniosku we właściwym czasie, pomimo istnienia podstaw do podjęcia tego rodzaju działań.

Nie stwierdzono także braku winy zobowiązanej w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie.

Odnosząc się do ostatniej przesłanki egzeoneracyjnej organ odwoławczy stwierdził, że z uwagi na upadłość Spółki i zlikwidowanie jej majątku, badanie tej przesłanki jest niezasadne. Natomiast zobowiązana nawet nie podjęła próby wykazania majątku, zatem i ta przesłanka uwalniająca nie została wykazana.

Z kolei ustosunkowując się do podniesionych w odwołaniu zarzutów, organ odwoławczy podkreślił, że informacje zawarte w protokole kontroli ZUS z maja

2019 r. nie zmieniły ustawowych terminów płatności składek na ubezpieczenie społeczne, które miały miejsce w roku 2016. Zakończenie kontroli w zakresie prawidłowości i rzetelności obliczania składek na ubezpieczenie społeczne, nie zmienia oceny, że zobowiązanie z tego tytułu powstało z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania - a zatem istniało już wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa. Podpisanie protokołu kontroli, który zawiera ustalenia dokonane w trakcie kontroli za ww. okresy, wbrew temu co twierdzi zobowiązana, nie ukształtowało bowiem nowych obowiązków z tytułu składek należnych ZUS.

Natomiast w załączniku do złożonego wniosku o ogłoszenie upadłości - wykazie wierzycieli, wymienione zostały zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społecznie i ubezpieczenie zdrowotne z terminem płatności na 15 maja 2019 r., to jednak podkreślić należy, że informacje te pochodzą od wnioskodawcy, co nie jest równoznaczne z faktem, że nie mogą zostać zweryfikowane - tak jak to miało w rozpatrywanej sprawie.

Organ odwoławczy wyjaśnił także, że Spółka powinna w deklaracjach podatkowych wykazać kwotę zobowiązania podatkowego, a nie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu. Natomiast ustalenia organu podatkowego w toku przeprowadzonej kontroli w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2017 r. do czerwca 2018 r. w takim przypadku mają jedynie charakter deklaratoryjny. Z kolei układ ratalny przyznany decyzją organu pierwszej instancji z 21 listopada 2018 r. nie został wykonany przez Spółkę. Skutkiem niedotrzymania terminu płatności którejkolwiek z rat jest wygaśnięcie decyzji o rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej z mocy prawa w części dotyczącej raty niezapłaconej w terminie. Natomiast niedotrzymanie płatności trzech kolejnych rat skutkuje wygaśnięciem decyzji z mocy prawa (art. 259 O.p.). Wygaśnięcie decyzji spowodowało przywrócenie pierwotnych terminów płatności dla zaległości w podatku od towarów i usług.

W skardze na decyzję organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika - radcę prawnego, zarzuciła zaskarżonej decyzji:

1. naruszenie prawa materialnego - art. 116 § 1 pkt 1 O.p. poprzez przyjęcie, że skarżąca jako członek zarządu Spółki nie zgłosiła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości;

2. prawa materialnego - art. 11 ust. 1 i 1a i art. 21 ust. 1 u.p.u. poprzez przyjęcie, że skarżąca jako członek zarządu Spółki nie złożyła we właściwym terminie wniosku o upadłość;

3. sprzeczność istotnych ustaleń organu ze stanem faktycznym;

4. pominięcie przy rozstrzyganiu sprawy znajdujących się w aktach sprawy protokołu kontroli ZUS Oddział w R. z 2019 r. i aneksu do tego protokołu, mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy;

5. pominięcie przy rozstrzygnięciu sprawy znajdującego się w aktach wniosku Spółki o otwarcie postępowania upadłościowego i załączników do tego wniosku, mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wywodziła, że organ odwoławczy przy rozstrzygnięciu sprawy pominął znajdujący się w aktach sprawy dowód z wniosku o otwarcie postępowania upadłościowego Spółki i załączników do niego. Z treści wniosku i załącznika "spis wierzycieli" wynika, że Spółka miała na dzień złożenia wniosku tj. 19 maja 2019 r. dwóch wierzycieli tj. Skarb Państwa - organ pierwszej instancji, którego to wierzytelność objęta decyzją o rozłożeniu zobowiązania podatkowego na raty była niewymagalna oraz ZUS Oddział w R., którego wierzytelność stała się wymagalna 16 maja 2019 r. Natomiast ani syndyk, ani Sąd Rejonowy w G. nie kwestionowali prawidłowości tego wniosku. Tak więc wniosek o upadłość Spółki złożony został w terminie.

Skarżąca podkreśliła, że organ przy rozstrzygnięciu sprawy pominął protokół kontroli ZUS Oddział w R. i aneks do tego protokołu. Jak wynika z ich treści Spółka powzięła informację o istnieniu zaległości z tytułu składek za lata 2016 i późniejsze w momencie zapoznania się z treścią tychże protokołów. Zarząd Spółki nie mógł więc złożyć wniosku o upadłość w terminie w jakim wskazuje organ, gdyż z ksiąg rachunkowych Spółki i deklaracji ZUS wynikało, że nie ma zadłużenia z tytułu składek oraz i nie ma zadłużenia z tytułu podatków, co więcej Spółka otrzymywała zwrot podatku naliczonego.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy możliwości orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej, jako byłego członka zarządu zlikwidowanej Spółki.

Przepis art. 116 § 1 O.p. stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2026 r. poz. 533) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do treści art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

W myśl art. 116 § 4 O.p. przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4).

W myśl art. 108 § 1 O.p. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p.). Postępowanie to nie może także zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3 (art. 108 § 2 pkt 3 O.p.). W razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 108 § 3 O.p.). Egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna (art. 108 § 4 O.p.).

Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązanie podatkowe ma charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna. Wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzw. przesłanki egzoneracyjne.

Podkreślenia wymaga, że rolą organów podatkowych jest wykazanie: istnienia zaległości podatkowej spółki (art. 116 § 1 O.p.), okoliczności pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego i zobowiązanie to przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową (art. 116 § 2 O.p.) oraz bezskuteczności egzekucji względem samej spółki (art. 116 § 1 O.p.).

Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (względnie lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne) spółki albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1), albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

Trzeba podkreślić, że niniejsza sprawa podlega kontroli sądowej po raz drugi. Dlatego też Sąd w związku z treścią art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia

2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z

2026 r. poz.143), dalej: P.p.s.a. obowiązany jest dokonać analizy normatywnej i zakresu działania organu przy ponownym rozpoznawaniu sprawy w kontekście wywiązania się z zaleceń wskazanych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 208/23 (wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Zgodnie z treścią art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego oraz kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania decyzji. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych i wskazanie kierunku, w którym winno zmierzać przyszłe postępowanie (J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012 r., s. 397 uw. 1, 2; M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz, w: red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011 r., s. 544, Nb 1-3).

Artykuł 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane.

Co więcej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 208/23 podlegał kontroli instancyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 6 grudnia 2024 r., sygn. akt III FSK 253/24 oddalił skargę kasacyjną organu odwoławczego. Sąd drugiej instancji podzielił stanowisko Sądu pierwszej instancji, że organ odwoławczy nie podważył zaskarżonego wyroku w zakresie w jakim zakwestionowano orzeczenie o odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu spółki za dodatkowe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2017 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec 2018 r. w łącznej kwocie 200.003,00 zł oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości naliczonych do dnia wydania decyzji w łącznej kwocie 35.576,00 zł. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni zaaprobował stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w tym zakresie. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił wątpliwości Sądu pierwszej instancji dotyczących kwot wskazanych w decyzji organu odwoławczego dotyczących zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj

2017 r.

Należy podkreślić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 208/23 na str. 19 uzasadnienia wprost przesądził, że w niniejszej sprawie, przesłanki pozytywne przeniesienia odpowiedzialności zostały spełnione. Również skarżąca na etapie postępowania podatkowego oraz sądowoadministracyjnego nie kwestionowała ich zaistnienia.

I tak tut. Sąd w powołanym wyroku stwierdził, że nie ulega wątpliwości, że termin płatności zobowiązań Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia 2017 r. do lutego 2018 r. upływał w dacie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu Spółki (wraz z S. K.) od dnia 27 października 2014 r. co wynika z umowy Spółki z 27 października 2014 r. spisanej w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...]. Zatem zobowiązana pełniła funkcję członka zarządu Spółki w terminie płatności zaległości w podatku od towarów i usług za okresy objęte decyzją, co wypełnia dyspozycję art. 116 § 2 O.p.

Także Sąd w wyroku z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 208/23 stwierdził, że druga przesłanka pozytywna warunkująca dopuszczalność orzekania organów w świetle art. 116 § 1 O.p. została spełniona. Nie jest bowiem kwestionowany fakt, że wszczęte wobec Spółki postępowanie egzekucyjne dotyczące ww. zobowiązań nie doprowadziło do zaspokojenia Skarbu Państwa. Postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem organu egzekucyjnego z dnia 17 grudnia 2019 r. Rację ma organ odwoławczy, że o bezskuteczności egzekucji świadczy także fakt, że Sąd Rejonowy w G. postanowieniem z 24 czerwca 2020 r., sygn. akt [...] ogłosił upadłość Spółki. W ostatecznym planie podziału funduszów masy upadłości sporządzonym 5 listopada 2021 r. syndyk masy upadłości Spółki dokonał podziału kwoty 20.000.00 zł (kwota uzyskana), która zaspokoi tylko 23,50 % należności głównej w I kategorii i nie zaspokoi wierzytelności ujętych w kategorii II i III, a zatem wierzytelności zgłoszonych przez organ podatkowy do listy wierzytelności przyjętej przez syndyka.

Nie jest także kwestionowane i to, że postępowanie wobec skarżącej w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej zostało wszczęte po dacie wystawienia i doręczenia tytułów wykonawczych o numerach: 2472-SEW-1.723.1004.2019, 2472-SEW-1.723.1005.2019, 2472-SEW-1.723.1006.2019, 2472-SEW-1.723.1008.2019 i 2472-SEW-1.723.1009.2019, co miało miejsce 24 czerwca 2019 r., a zatem spełniona została przesłanka z art. 108 § 2 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3, a zatem w sytuacji, w której postępowanie to zostało wszczęte na podstawie deklaracji podatkowej. W takim bowiem wypadku nie istnieje konieczność wydania decyzji.

Okolicznością bezsporną jest także fakt, że zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za przedmiotowe okresy nie uległo przedawnieniu w rozumieniu art. 70 § 1 O.p. (upływ pięcioletniego okresu), bowiem zaistniała przesłanka z art. 70 § 3 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego. Z uwagi na ogłoszenie upadłości Spółki w dniu 24 czerwca 2020 r. bieg terminu przedawnienia został przerwany.

Również decyzja organu podatkowego została wydana przed upływem terminu o jakim mowa w art. 118 § 1 O.p. Termin o jakim mowa w tym przepisie upływałby 31 grudnia 2022 r. dla zaległości podatkowych za miesiące od kwietnia do listopada 2017 r. oraz 31 grudnia 2021 r. dla zaległości za grudzień 2017 r. oraz styczeń i luty 2018 r. Natomiast decyzję organ pierwszej instancji wydał 21 czerwca 2022 r.

Tym samym w ocenie Sądu spełnione zostały przesłanki z art. 116 § 1 i § 2 O.p. warunkujące możliwość orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej w zakresie w jakim organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Co więcej tut. Sąd w wyroku z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 208/23 odniósł się także do przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności, a zatem po wykazaniu których możliwe jest zwolnienie się przez członka zarządu z odpowiedzialności. W tym aspekcie Sąd ocenił prawidłowość ustalenia przez organ odwoławczy daty w jakiej skarżąca powinna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Przesłanki do zgłoszenia upadłości organy upatrują w treści art. 11 ust. 1 i 1a u.p.u., zgodnie z którymi dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące Należy przy tym podkreślić, że art. 11 u.p.u. w ust. 2 reguluje również drugą przesłankę do uznania dłużnika za niewypłacalnego, tj. przesłankę bilansową. Przesłanki niewypłacalności z art. 11 u.p.u. są niezależne od siebie. Mają charakter alternatywny i równorzędny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorców, a tym samym obliguje reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (art. 21 ust. 1 u.p.u.).

W niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami dotyczy tego, czy rację mają organy, że przesłanka niewypłacalności określona w ww. przepisie została spełniona wcześniej, niż w 2019 r., kiedy to we wrześniu Spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości. Organ odwoławczy stwierdził, że z wnioskiem o ogłoszenie upadłości zarząd Spółki powinien wystąpić 27 października 2017 r., bowiem jak ustalił organ odwoławczy termin płatności najstarszego zobowiązania, tj. wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za luty 2016 r. upływał 15 marca 2016 r., a względem kolejnego wierzyciela - organu podatkowego - należność z najstarszym terminem płatności, tj. za maj 2017 r. upłynął 26 czerwca 2017 r.

Z kolei strona skarżąca argumentuje, że po pierwsze zobowiązanie względem ZUS wskazane w zaskarżonej decyzji powstało po dniu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, na skutek kontroli ZUS i tym samym wcześniej nie istniało, zatem nie jest możliwe uwzględnienie tego zobowiązania w zakresie oceny "czasu właściwego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości". Po drugie wskazuje, że zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług objęte były układem ratalnym, a zatem były niewymagalne. Tym samym wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym czasie.

Tak zarysowany spór został już przesądzony w wyroku tut. Sądu z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 208/23 (str. 21-22 uzasadnienia). Jak wyjaśnił bowiem Sąd odpowiedzialność osoby trzeciej - członka zarządu wynikająca z art. 116 O.p. ma charakter gwarancyjny (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08). Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, iż członek zarządu odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki, powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów, winien mieć wiedzę co do sposobu jej funkcjonowania, zawieranych transakcji, a także kontrahentów spółki. Członek zarządu spółki powinien być, także należycie zorientowany w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych oraz do sytuacji zadłużenia spółki czy stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki. Skoro według art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych zarząd prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje, to wynika stąd obowiązek posiadania przez każdego członka zarządu elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki.

W niniejszej sprawie w wyniku przeprowadzonej w Spółce kontroli podatkowej złożyła ona prawnie skuteczne korekty deklaracji VAT-7 za przedmiotowe miesiące 2017 i 2018 r. Potwierdziły one istnienie zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące. Należy przypomnieć, że w świetle art. 99 ust. 1ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 z późn. zm.), dalej: u.p.t.u. zobowiązanie w podatku od towarów i usług jest co do zasady zobowiązaniem miesięcznym. Zatem każde z zobowiązań podatkowych w tym podatku jest odrębnym zobowiązaniem w świetle art. 11 ust. 1 i 1a u.p.u. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się jednolicie, że dla orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej nie jest wymagane wystąpienie wielości wierzycieli (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2022 r., sygn. akt III FSK 646/21; z 29 czerwca 2022 r., sygn. akt III FSK 646/21). Sąd wskazuje przy tym, że w niniejszej sprawie prawidłowo organ odwoławczy wskazał na zobowiązania względem organu rentowego, które wynikały z pisma tego organu z 13 lipca 2020 r. Sąd wskazuje przy tym, że fakt przeprowadzonej przez ten organ kontroli i jego wyniki potwierdzają także tę okoliczność. Zatem prawidłowo orany ustaliły, że wniosek o ogłoszenie upadłości, w świetle art. 21 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 i ust. 1a u.p.u. winien być złożony 27 października 2017 r. Złożenie zatem wniosku w maju 2019 r. należało uznać za działanie spóźnione, a skarżąca nie wykazała, że brak zgłoszenia upadłości w czasie wskazanym przez organ nastąpiło bez jej winy.

Uwzględniając zatem powyższe należało uznać, że przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) O.p. nie zostały spełnione. W odniesieniu do przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. skarżąca nawet nie podjęła próby wykazania majątku Spółki, zatem i ta przesłanka uwalniająca nie została wykazana.

Sąd orzekający w rozpoznawanej sprawie, wbrew twierdzeniom strony skarżącej jest po pierwsze związany prawomocnym wyrokiem tut. Sądu. Po drugie Sąd w pełni podziela stanowisko organu odwoławczego, iż termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki upłynął 27 października 2017 r. Na stronach od 19 do 23 uzasadnienia zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy szczegółowo opisał okoliczności na podstawie których obliczony został ten termin. W skardze strona skarżąca zakwestionowała ustalenia dokonane przez organy podatkowe związane z wyznaczeniem właściwego momentu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, co jej zdaniem ma związek z pominięciem przy rozstrzyganiu sprawy, protokołu kontroli ZUS. Tak podniesiony zarzut nie zasługuje na uwzględnianie. Jak wynika z akt sprawy, wspominamy dowód został oceniony przez organ odwoławczy. Informacje zawarte w protokole kontroli ZUS z maja 2019 r. nie zmieniły ustawowych terminów płatności składek na ubezpieczenie społeczne, które miały miejsce w roku 2016. Zakończenie kontroli w zakresie prawidłowości i rzetelności obliczania składek na ubezpieczenie społeczne, nie zmienia oceny, że zobowiązanie z tego tytułu powstało z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania - a zatem istniało już wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa. Podpisanie protokołu kontroli, który zawiera ustalenia dokonane w trakcie kontroli za ww. okresy, wbrew temu co twierdzi skarżąca, nie ukształtowało nowych obowiązków z tytułu składek należnych ZUS.

Natomiast w załączniku do złożonego wniosku o ogłoszenie upadłości - wykazie wierzycieli, wymienione zostały zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społecznie i ubezpieczenie zdrowotne z terminem płatności na 15 maja 2019 r., to jednak podkreślić należy, że informacje te pochodzą od wnioskodawcy, co nie jest równoznaczne z faktem, że nie mogą zostać zweryfikowane - tak jak to miało w rozpoznawanej sprawie. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej organ odwoławczy nie pominął tego dokumentu, tylko dokonał jego oceny.

Co istotne, organy podatkowe uprawnione są do samodzielnego dokonywania ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości, bez konieczności posiłkowania się danymi przedłożonymi do sądu upadłościowego, o ile zgromadzony materiał dowodowy pozwala na ustalenie daty i faktu niewypłacalności podatnika (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 249/13; z 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1235/10).

Podobnie jak w przypadku wierzytelności organu pierwszej instancji skarżąca twierdziła, że zaległości te były niewymagalne, ponieważ organ wydał decyzję o rozłożeniu na raty tych zaległości. Jednakże termin płatności zaległości ulega zmianie, ale pod warunkiem terminowego wywiązywania się z układu ratalnego. Natomiast organ pierwszej instancji wskazał, że układ ratalny przyznany decyzją z 21 listopada 2018 r. nie został wykonany przez Spółkę (Spółka nie dotrzymała terminu płatności przyznanych rat).

Reasumując, Sąd zgodził z dokonaną przez organ odwoławczy oceną, że zaistniały w sprawie pozytywne przesłanki przeniesienia odpowiedzialności i nie zaistniały negatywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.