Napiwki od pseudonimowych użytkowników platformy. Sąd uchylił interpretację organu

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 16 kwietnia 2026r. interpretację indywidualną o nr 0111-KDIB2-2.4015.40.2026.4.KK, w której stwierdził, że stanowisko J.L. (dalej: "wnioskodawczyni", "skarżąca") w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawia się następująco. 20 lutego 2026 r. wpłynął wniosek ww. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymywania wpłat od użytkowników (tipów/napiwków) za pośrednictwem platformy [...].

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, a w myśl przepisów podatkowych jest rezydentką Rzeczpospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych centrum interesów osobistych Wnioskodawczyni znajduje się w Polsce, a Wnioskodawczyni przebywa tu powyżej 183 dni w roku podatkowym. Wnioskodawczyni prowadzi działalność w modelu działalności nierejestrowanej w rozumieniu art. 5 ustawy – Prawo przedsiębiorców. Jej miesięczne przychody nie przekraczają ustawowego limitu uprawniającego do prowadzenia tej formy aktywności. Wnioskodawczyni nie jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni świadczy usługi polegające na tworzeniu i udostępnianiu autorskich treści cyfrowych (zdjęcia, nagrania wideo, transmisje live) za pośrednictwem platformy [...] (dalej: "Platforma"). Nie świadczy usług kontaktowych, nie oferuje spotkań osobistych ani usług seksualnych w świecie rzeczywistym. Jej działalność polega wyłącznie na udostępnianiu treści online. Nie pozostaje w stosunku pracy z platformą ani użytkownikami. Otrzymywane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenie składa się z: Subskrypcji – użytkownicy uiszczają miesięczną opłatę za dostęp do treści. Platforma pobiera płatność, potrąca prowizję i przekazuje Wnioskodawczyni środki pomniejszone o swoje wynagrodzenie; Dodatkowo odpłatnych transmisji live w czasie rzeczywistym; Tipów (napiwków) – dobrowolne wpłaty od użytkowników, niewarunkujące dostępu do treści, niebędące zapłatą za skonkretyzowane świadczenie. Platforma wystawia zbiorcze faktury. Wnioskodawczyni samodzielnie rozlicza podatek dochodowy. Środki, które Wnioskodawczyni otrzymuje za pośrednictwem Platformy, stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi, polegające na dostarczaniu treści cyfrowych oraz interakcji z subskrybentami. Dodatkowo, w celu aktywacji konta na Platformie wymagane jest potwierdzenie tożsamości, zweryfikowanie dokumentów osobistych oraz wieku. Platforma odprowadza 20% prowizji od całkowitego wynagrodzenia. Wnioskodawczyni publikuje na Platformie autorskie materiały w postaci zdjęć oraz filmów przedstawiających jej osobę w różnych stylizacjach, w tym ukazujące jej ciało, realizowane w estetycznym kontekście. Wszystkie treści wykonuje samodzielnie, przy wykorzystaniu telefonu komórkowego jako narzędzia pracy. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Jedynym źródłem jej przychodów jest działalność prowadzona na platformie internetowej X. Subskrybenci opłacają comiesięczne subskrypcje, które umożliwiają im dostęp do treści udostępnianych przez ww. na profilu. Dodatkowo ww. otrzymuje środki pieniężne w formie dobrowolnych wpłat – darowizn – realizowanych za pośrednictwem Platformy. Zgodnie z regulaminem Platformy, ww. zgodziła się udzielić Platformie licencji na całą treść Wnioskodawczyni, która jest przez nią publikowana na Platformie, w celu wykonania wszelkich czynności związanych z działaniem Platformy i powiązanych produktów i usług świadczonych przez Platformę, w tym reprodukowania, udostępniania lub wyświetlania publicznie, dystrybuowania, tworzenia dzieł pochodnych i innego wykorzystywania treści Wnioskodawczyni, w tym w celu ulepszenia funkcji i funkcjonalności Platformy. Zgodnie z regulaminem Platformy, ww. nie otrzymuje wynagrodzenia w ramach udzielania licencji na swoje treści Platformie, lecz osiąga wynagrodzenie z tytułu płatności subskrybentów (które jest pomniejszane o prowizję Platformy). Wnioskodawczyni nie posiada pełnej możliwości ustalenia tożsamości wszystkich osób dokonujących wpłat na jej rzecz. Darowizny, które otrzymuje są jej przekazywane przez użytkowników jako forma wsparcia za pośrednictwem prywatnych wiadomości. Osoby te zazwyczaj posługują się pseudonimami i nie udostępniają danych osobowych. Wnioskodawczyni nie ma możliwości weryfikacji tożsamości darczyńców. W przypadku darowizn przekazywanych za pośrednictwem Platformy uzyskanie tożsamości wpłacającego również nie jest zawsze możliwe. Wnioskodawczyni podejmowała próbę ustalenia możliwości identyfikacji tożsamości osób przekazujących darowizny, jednak z uwagi na szeroką ich anonimizację napotkała techniczne oraz formalne problemy w kwestii identyfikacji tych osób. Darowizny dokonywane są przez użytkowników posługujących się pseudonimami, a ich wysokość nie przekroczyła kwoty wolnej od podatku dla III grupy podatkowej tj. 5 733 zł łącznie od każdego z użytkowników w ciągu pięciu lat.

W świetle powyższego zadano następujące pytanie: Czy dobrowolne tipy/napiwki, także w ramach prowadzonych transmisji live mogą zostać zakwalifikowane jako darowizna od osób należących do III grupy podatkowej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie. Zdaniem ww., zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatków od spadków i darowizn (u.p.s.d.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny, polecenia darczyńcy. Ustawodawca ściśle określił tytuły nabycia, z którymi wiąże skutki podatkowe w podatku od spadków i darowizn. Ww. stawa nie zawiera definicji pojęcia "darowizna". Dlatego, zdaniem Wnioskodawczyni, niezbędne jest skorzystanie z ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm., dalej: "k.c."). Stosownie do art. 888 § 1 k.c., przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jest to forma umowy, w której "darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego, kosztem swego majątku". Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Zdaniem Wnioskodawczyni, wszystkie środki pieniężne otrzymywane przez nią na Platformie, których dotyczy niniejszy zakres na Platformie, stanowią darowiznę opodatkowaną podatkiem od spadków i darowizn, gdyż wpłaty są całkowicie dobrowolne oraz brak jest świadczenia wzajemnego. Osoby odwiedzające jej konto dokonują darowizny poszczególnych wpłat w formie tipów/napiwków, w dowód zadowolenia i jako forma dodatkowego uznania za treści, z których korzystali w ramach subskrypcji. Darczyńcy nie otrzymują w zamian za świadczenie pieniężne, żadnych usług ze strony Wnioskodawczyni. Ponadto, darczyńcy wysyłają za pośrednictwem Platformy, określoną kwotę pieniężną, zazwyczaj w wysokości od kilkudziesięciu do kilkaset złotych, a Wnioskodawczyni kwoty te przyjmuje. Powyższe elementy opisu stanu faktycznego wskazują, że zamysł, sposób oraz tematyka prowadzonej przez ww. aktywności w Internecie skierowane są do konkretnych osób, które korzystając z tej formy kontaktu zaspokajają swoje potrzeby i oczekiwania związane z ich preferencjami seksualnymi, jednak wpłaty są dokonywane jako forma dodatku do wykupionej subskrypcji bez świadczeń z drugiej strony w postaci otrzymywania dodatkowych przedmiotów czy rekwizytów użytych w trakcie spotkań online. Otrzymywane wpłaty oraz prezenty spełniają więc definicję darowizny, bowiem zostały otrzymane pod tytułem darmym. Uzyskiwane przez Wnioskodawczynię przysporzenia są bowiem formą, dobrowolnej gratyfikacji za dokonywane przez ww. świadczenia. W obrocie rynkowym częstym zjawiskiem jest dokonywanie darowizn, jako dowód uznania za działania podejmowane przez określoną osobę/jednostkę. W konsekwencji, do opodatkowania otrzymanych przez ww. pieniędzy za pośrednictwem Platformy oraz tipów/napiwków, zastosowanie mają przepisy u.p.s.d. Zgodnie z art. 5 u.p.s.d., obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d., obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.s.d., wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Ponadto, zgodnie z art. 14 ust. 2 u.p.s.d., zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 3 u.p.s.d., do poszczególnych grup podatkowych zalicza się do grupy III - innych nabywców. W konsekwencji, co do zasady, obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn ciąży na Wnioskodawczyni, jako na nabywcy. Obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanych środków na Platformie, o których mowa w opisie stanu faktycznego, powstał z chwilą spełnienia świadczenia - przekazania przez darczyńców pieniędzy. Dodatkowo, darczyńcy są zaliczani do grupy III, ponieważ są dla ww. osobami obcymi (nie są krewnymi, ani powinowatymi). Wysokość stawek podatkowych została określona w art. 15 ust. 1 u.p.s.d., jednakże, art. 9 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. stanowi, że opodatkowaniu podlega nabycie, od jednego zbywcy, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 5 733 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej. Ponadto, zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.s.d., jeżeli nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych od tego samego zbywcy następuje więcej niż jeden raz, do czystej wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się czystą wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych dotychczas od tego samego zbywcy w roku, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, i w okresie 5 lat poprzedzających ten rok. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie. W niniejszej sprawie darowizny otrzymywane przez ww. za pośrednictwem Platformy, o których mowa w opisie stanu faktycznego, od tej samej osoby nie przekroczyły (w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie otrzymanie darowizny) kwot wolnych od podatku, określonych w art. 9 ust. 1 u.p.s.d., wobec czego ww. nie była zobowiązana do zapłaty podatku od spadków i darowizn oraz wypełnienia obowiązków wskazanych w art. 17a u.p.s.d. Darowizny dokonywane są przez użytkowników posługujących się pseudonimami, a ich wysokość nie przekroczyła kwoty wolnej od podatku dla III grupy podatkowej tj. 5 733 zł łącznie od każdego z użytkowników w ciągu pięciu lat.

Ocena stanowiska przez organ przedstawia się następująco. Zdaniem organu, stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe. Organ powołał się na treść art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 478, dalej: "u.p.s.d."), następnie wskazał, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje pojęcia "darowizna", dlatego w tym zakresie odwołać się należy do art. 888 § 1, art. 890 § 1 z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm., dalej: "k.c."). Organ wywiódł, że daną czynność można uznać za darowiznę, jeśli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego. Stąd decydujące znaczenie dla dokonania oceny prawnopodatkowej w każdym indywidualnym przypadku ma treść umowy wiążącej jej strony, w szczególności zaś ustalenie: czy czynność prawna ma charakter nieodpłatny, czy występuje obdarowany oraz darczyńca, jaki był charakter przekazanych środków. Jednoznaczne określenie powyższych elementów jest niezwykle istotne, ponieważ nie każde bezpłatne przysporzenie mieści się w definicji umowy darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Nieodpłatne przekazanie majątku może bowiem wynikać także z innego tytułu prawnego (art. 889 k.c.). Natomiast skutki prawnopodatkowe danego nabycia środków pieniężnych przez osoby fizyczne można oceniać na podstawie przepisów ustawy o podatku do spadków i darowizn tylko pod warunkiem, że stanowi ono nabycie tytułem ujętym w ww. art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn a więc m.in. tytułem darowizny.

Aby wpłata mogła zostać uznana za darowiznę w celu prawidłowego zgłoszenia do opodatkowania, koniecznym jest, aby darczyńca (darujący daną kwotę) był możliwy do zidentyfikowania przynajmniej z imienia i nazwiska, czy też – w przypadku, gdy darczyńcą nie jest osoba fizyczna – innych danych szczegółowych, według których można zidentyfikować ten podmiot. Ważne tym samym jest, aby można było przypisać, że dana kwota (darowizna) została przekazana przez ściśle określoną osobę. Treścią umowy darowizny jest zobowiązanie darczyńcy do bezpłatnego spełnienia świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Tak określone essentialia negotii umowy darowizny pozwalają zaliczyć ją do umów jednostronnie zobowiązujących – w których to darczyńca jest stroną, która się zobowiązuje do określonego świadczenia. Przy anonimowych wpłatach nie można mówić o wskazaniu konkretnego darczyńcy. Wszystkie zatem wpłaty (tipy/napiwki) od anonimowych darczyńców, lub których nie można zidentyfikować (oznaczone mailem, nickiem, loginem, samym imieniem, itp.) nie mogą zostać uznane za darowizny w rozumieniu art. 888 k.c., gdyż nie jest możliwe wskazanie, kto w danej sprawie w istocie jest darczyńcą. Gdyby jednak udało się Wnioskodawczyni ustalić dane wystarczające do wskazania osoby dokonującej daną (konkretną) wpłatę, wówczas mogą one podlegać - po przekroczeniu kwoty wolnej od konkretnego wpłacającego - zgłoszeniu na druku SD-3 jako prawidłowe (kompletne) darowizny.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżąca wydanej interpretacji indywidualnej zarzuciła na podstawie art. 57a p.p.s.a. dopuszczenie się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj.

1. Błędną wykładnię art. 1 ust. 1 pkt) 2 u.p.s.d., a w konsekwencji niezastosowanie przepisu do przedstawionego stanu faktycznego oraz wskazanie braku możliwości zakwalifikowania opisanych zdarzeń jako darowizny.

2. Błędne uznanie, że do podatkowego zakwalifikowania czynności jako darowizna w myśl art. 1 ust. 1 pkt) 2 u.p.s.d., a tym samym opodatkowania opisanych podatkiem od spadków i darowizn na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn konieczne jest określenie imienia i nazwiska darczyńcy, a nie wyłącznie wyodrębnienie stron darowizn oraz prawidłowe zakwalifikowanie czynności jako darowizna niezależnie od wymogów technicznych dotyczących danych, jakie należy wskazać w zgłoszeniu darowizny do urzędu skarbowego.

3. Błędne wyłączenie stosowania ustawy o spadkach i darowiznach pomimo braku spełnienia przesłanek z art. 3 u.p.s.d., a więc stosowanie niesprecyzowanego przez organ przepisu wyłączającego opisane zdarzenia jako darowizny, czego niekorzystnym skutkiem podatkowym nie ujawnionym w wydanej Interpretacji przez organ jest objęcie zdarzeń opisanych we wniosku podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód Wnioskodawcy.

W uzasadnieniu skargi, skarżąca podniosła, że organ uzależnił kwestie dotyczącą zakwalifikowania przedstawionych w części wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jako własne stanowisko zdarzeń polegających zgodnie z pytaniem na zakwalifikowaniu jako darowizn od osób należących do III grupy podatkowej dobrowolnych tipów/napiwków, także w ramach prowadzonych transmisji live otrzymanych od użytkowników platformy [...] od zidentyfikowania darczyńców z imienia i nazwiska czy też - w przypadku, gdy darczyńcą nie jest osoba fizyczna - innych danych szczegółowych, według których można zidentyfikować ten podmiot. Ważne tym samym jest, aby można było przypisać, że dana kwota (darowizna) została przekazana przez ściśle określoną osobę. Wskazać należy, co wynika ze specyfiki bycia użytkownikiem platformy będą to wyłącznie osoby fizyczne. Organ w wydanej interpretacji zastosował błędną logikę, że jeżeli darczyńca nie jest znany obdarowanej z imienia i nazwiska nie można go uznać jako konkretnego darczyńcę, gdyż nie można wskazać kto w danej sprawie jest darczyńcą. Pominięto tutaj w ocenie stanu faktycznego aspekt polegający na tym, że wnioskodawczyni wskazała, że darczyńcy zazwyczaj posługują się pseudonimami natomiast ich tzw. nick może być również tożsamy z ich imieniem i nazwiskiem. Abstrahując jednak od tego, czy jest to wyłącznie pseudonim, czy imię lub imię oraz nazwisko wnioskodawczyni posiada informację o unikalności danych darczyńców tj. przypisanie konkretnych kwot tipów/napiwków do konkretnych użytkowników platformy [...] (którzy mogą być jej znani jak ww. z pseudonimu, imienia lub imienia i nazwiska). Należy również uwzględnić kontekst przekazywanych napiwków/tipów, który może być wstydliwy dla darczyńców, którzy przekazują swoje datki Wnioskodawczyni udostępniającej na platformie swoje nagie zdjęcia oraz filmy o charakterze erotycznym czy też dokonującej na platformie tzw. pokazów na żywo o charakterze erotycznym. Wskazany kontekst powoduje, że użytkownicy ze względu na ochronę swoich danych osobowych przed innymi użytkownikami, czy też samą wnioskodawczynią decydując się na dobrowolne przekazanie tipu/napiwku nie chcą ujawniać swojej prawdziwej tożsamości. Natomiast platforma, jako pośrednik w płatnościach dysponuje w przypadku większości ww. transakcji danymi osobowymi przyjmując kwoty pieniężne w wybranej przez użytkownika metodzie. Natomiast tak, jak wskazano we wniosku, Wnioskodawczyni nie jest w stanie w wielu przypadkach uzyskać od platformy wskazanych danych ze względu na ochronę danych osobowych użytkowników platformy. Uznać należy, że nieznajomość imienia i nazwiska osoby przekazującej tipa/napiwek wnioskodawczyni nie może automatycznie wyłączać możliwości zakwalifikowania danej czynności, jako darowizna. Tym samym, stosowania do tych czynności ustawy o podatku od spadków i darowizn w zakresie dotyczącym darowizn poprzez kwalifikację opisywanych zdarzeń jako darowizny od osób niespokrewnionych z tzw. III grupy podatkowej dla której przewidziano kwotę wolną od podatku w wysokości 5733 zł łącznie od każdego z darczyńców w ciągu pięciu ostatnich lat podatkowych. Tym samym organ błędnie uznał, że dana czynność nie stanowi darowizny w myśl art. 1 ust. 1 pkt) 2 u.p.s.d. bezzasadnie stwierdzając, że w przypadku braku znajomości imienia i nazwiska darczyńcy przez obdarowanego nie mamy do czynienia z darowizną w rozumieniu art. 888 § 1 k.c. Organ pomija kluczowy aspekt czynności prawnej darowizny, że dla określenia strony darowizny, jaką jest darczyńca wcale nie jest wymagane wskazanie imienia i nazwiska darczyńcy. Organ następnie uzasadniając swoje stanowisko zastosował błędny wymóg nie wynikający w żaden sposób z przepisów ustawy o spadkach i darowizn polegający na tym, że aby zakwalifikować sporne zdarzenia jako darowizny należy posiadać dane do zgłoszenia darowizn do urzędu skarbowego na druku SD-3 tj. imię i nazwisko osoby dokonującej konkretnej wpłaty. Wskazać należy, że techniczny obowiązek polegający na zgłoszeniu darowizny do opodatkowania poprzez wypełnienie wskazanych w formularzu SD-3 pól nie może determinować, czy dane zdarzenie stanowiło darowiznę w myśl art. 1 ust. 1 pkt) 2 u.p.s.d., czy też nie. Nawet w przypadku niezgłoszenia darowizny podlegającej opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn nie spowoduje braku obowiązku podatkowego w tym podatku z mocy dokonania samej czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania ustawą o podatku od spadków i darowizn. Ustawodawca zastosował w u.p.s.d. katalog czynności wyłączonych z opodatkowania. Jest to katalog zamknięty. Organ więc nie może w swoich interpretacjach uzurpatorsko rozszerzać wskazanego katalogu. Działania Organu pozbawiające prawa opodatkowania wskazanych we wniosku zdarzeń jako darowizny mają na celu zakwalifikowanie otrzymanych w wyniku tych zdarzeń datków jako przychód dla wnioskodawcy, który zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania będzie objęty opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższe jest niekorzystne oraz dyskryminujące dla Wnioskodawczyni oraz w żaden sposób nieuzasadnione prawnie. Organ w wydanej interpretacji dokonując wykładni przepisów tworzy bezzasadnie wymogi dla zakwalifikowania opisywanych zdarzeń jako darowizny nie wynikające z interpretowanych przepisów.

W świetle powyższych zarzutów i uzasadnienia skargi skarżąca wniosła o uchylenie w całości wydanej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W uzasadnieniu organ podał, że dla zgłoszenia nabytej darowizny do opodatkowania koniecznym jest podanie danych identyfikujących darczyńcę w taki sposób, aby można było go zidentyfikować jako konkretny podmiot. Oprócz tego, konieczne jest także, aby możliwe było przypisanie konkretnej wpłaty konkretnej osobie. Nawet jeśli osoba oznaczona, dajmy na to, jako "A", dokona kilku wpłat, to mając wyłącznie "A" jako daną osoby wpłacającej nie można określić, czy każda wpłata dokonana przez "A" jest dokonana przez tę samą osobę, tak długo, jak możliwe jest dokonywanie wpłat anonimowych lub pod pseudonimem - różne osoby mogą bowiem używać tego samego nicku/loginu do prezentowania się w Internecie. Nie ma zatem możliwości faktycznej, efektywnej weryfikacji jakie wpłaty poniosła jedna i ta sama osoba, a zatem czy przekroczyła limit kwoty wolnej przeznaczony dla odpowiedniej grupy podatkowej. Nie można również określić samej grupy podatkowej, ponieważ nie znając tożsamości darczyńcy nie można określić również jego więzi w stosunku do Skarżącej. Z tego względu nie ma możliwości, choć niewątpliwie Skarżąca otrzyma pewne środki pieniężne tytułem darmym, aby uznać je za darowizny podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Organ interpretacyjny musi brać pod uwagę obowiązujące przepisy jako całokształt, w tym także kontekst wynikający z ustawy podatkowej. Nawet jeśli wprost z art. 888 k.c. nie wynikają niektóre dodatkowe warunki wobec umowy, to należy także mieć na uwadze przepisy prawa podatkowego - ustawy o podatku od spadków i darowizn - które mogłyby mieć zastosowanie do wskazanego tytułu, tutaj - darowizny. Gdyby kierować się stanowiskiem Skarżącej, to każda osoba, która nie ma pokrycia w dokumentach na zgromadzone środki finansowe, może utrzymywać, że otrzymała je od niewiadomych darczyńców w kwotach, które mieszczą się w kwocie wolnej od podatku od spadków i darowizn. Wobec powyższego zarzuty błędnej wykładni art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn uznać należy za bezzasadne. Odnosząc się do zarzutu błędnego zastosowania wyłączenia stosowania ustawy o podatku od spadków i darowizn pomimo braku spełnienia przesłanek z art. 3 ww. ustawy. Organ zauważył, że dokonując rozstrzygnięcia w zaskarżonej interpretacji nie zakwalifikował opisanych we wniosku wpłat jako darowizn, konsekwencją czego jest to, że w ogóle nie podlegają one pod ustawę o podatku od spadków i darowizn. Nie można zatem zgodzić się ze Skarżącą, jakoby Organ zastosował niesprecyzowany przepis wyłączający, ponieważ przedmiotem interpretacji nie był art. 3 ww. ustawy. Stanowisko Organu znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych tj. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2025 r. sygn. akt: I SA/Bd 455/25 oraz I SA/Bd 488/25. W pozostałym zakresie organ w całości powołał się na treść zaskarżonej interpretacji, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na mocy art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2026r., poz. 143 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, i odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4-4b, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, lub odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uchyla interpretację w całości albo w części, jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Jak już podano, w sprawie skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W literaturze przedmiotu i orzecznictwie sądów administracyjnych, Sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej i nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (A. Kabat, Komentarz do art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, (w:) B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie II Lex/el 2021; wyroki NSA: z 21 czerwca 2022 r., II FSK 2814/19; z 4 marca 2022 r., II FSK 1658/19).

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 kwietnia 2026r., nr 0111-KDIB2-2.4015.40.2026.4.KK, w której stwierdzono, że stanowisko skarżącej w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe - w oparciu o przedstawione wyżej zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd, doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w stopniu nakazującym wyeliminowanie go z obrotu prawnego. W konsekwencji, w ocenie Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie Sąd zauważa, że w odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny, potwierdzając swoje racje, powołał się na stanowisko wyrażone w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2025r., sygn. akt I SA/Bd 455/25 oraz sygn. akt I SA/Bd 488/25, które to wyroki zostały w całości uchylone wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2026 r. odpowiednio sygn. III FSK 118/26 oraz sygn. III FSK 113/26. W tym miejscu tut. Sąd wskazuje, że w pełni akceptuje i przyjmuje za własne stanowisko wyrażone w ww. wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego i tym samym w niniejszym uzasadnieniu, posłuży się fragmentami wywodów tam zawartymi.

Przechodząc do kwestii merytorycznych badanej sprawy wskazać należy, że z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że skarżąca świadczy usługi polegające na tworzeniu i udostępnianiu autorskich treści cyfrowych (zdjęcia, nagrania wideo, transmisje live) za pośrednictwem platformy [...] (dalej: "Platforma"). Otrzymywane przez ww. wynagrodzenie składa się m.in. z tipów/napiwków będących dobrowolnymi wpłatami od użytkowników, niewarunkujących dostępu do treści, niebędących zapłatą za skonkretyzowane świadczenie. Dodatkowo ww. otrzymuje środki pieniężne w formie dobrowolnych wpłat realizowanych za pośrednictwem Platformy.

W ocenie skarżącej wszystkie środki pieniężne otrzymywane przez nią na Platformie, stanowią darowiznę opodatkowaną podatkiem od spadków i darowizn, gdyż wpłaty są całkowicie dobrowolne oraz brak jest świadczenia wzajemnego. Darczyńcy nie otrzymują w zamian za świadczenie pieniężne, żadnych usług ze strony skarżącej. Ponadto, darczyńcy wysyłają za pośrednictwem Platformy, określoną kwotę pieniężną, zazwyczaj w wysokości od kilkudziesięciu do kilkaset złotych, a skarżąca kwoty te przyjmuje. Uzyskiwane przez skarżącą przysporzenia są formą, dobrowolnej gratyfikacji za dokonywane przez nią świadczenia. W obrocie rynkowym częstym zjawiskiem jest dokonywanie darowizn, jako dowód uznania za działania podejmowane przez określoną osobę/jednostkę. W konsekwencji, do opodatkowania otrzymanych przez ww. pieniędzy za pośrednictwem Platformy oraz tipów/napiwków, zastosowanie mają przepisy u.p.s.d.

Natomiast zdaniem organu interpretacyjnego, aby wpłata mogła zostać uznana za darowiznę w celu prawidłowego zgłoszenia do opodatkowania, koniecznym jest, aby darczyńca (darujący daną kwotę) był możliwy do zidentyfikowania przynajmniej z imienia i nazwiska, czy też – w przypadku, gdy darczyńcą nie jest osoba fizyczna – innych danych szczegółowych, według których można zidentyfikować ten podmiot. Ważne tym samym jest, aby można było przypisać, że dana kwota (darowizna) została przekazana przez ściśle określoną osobę. Przy anonimowych wpłatach nie można mówić o wskazaniu konkretnego darczyńcy. Wszystkie zatem wpłaty (tipy/napiwki) od anonimowych darczyńców, lub których nie można zidentyfikować (oznaczone mailem, nickiem, loginem, samym imieniem, itp.) nie mogą zostać uznane za darowizny w rozumieniu art. 888 k.c., gdyż nie jest możliwe wskazanie, kto w danej sprawie w istocie jest darczyńcą. Gdyby jednak udało się skarżącej ustalić dane wystarczające do wskazania osoby dokonującej daną (konkretną) wpłatę, wówczas mogą one podlegać - po przekroczeniu kwoty wolnej od konkretnego wpłacającego - zgłoszeniu na druku SD-3 jako prawidłowe (kompletne) darowizny.

Istota sporu w badanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy dobrowolne tipy/napiwki, także w ramach prowadzonych transmisji live mogą zostać zakwalifikowane jako darowizna od osób należących do III grupy podatkowej?

Poza sporem pozostaje natomiast to, że w odniesieniu do darowizny w rozumieniu u.p.s.d. stosować należy instytucję prawa cywilnego uregulowaną w kodeksie cywilnym.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 478 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny i polecenia darczyńcy.

Z kolei art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.) stanowi, że przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Stosownie do treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Zdaniem Sądu, nie można zaakceptować stanowiska organu interpretacyjnego, jakoby dla celów opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn niezbędnym elementem była identyfikacja darczyńcy. Nie do zaakceptowania jest pogląd, że jeżeli wpłaty są anonimowe, to nie można przesądzić, że są one dokonane tytułem darowizny.

W tym miejscu należy zauważyć, że w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt II CSKP 1839/22 (publ. LEX nr 3704243), wskazano na minimalną, konieczną treść darowizny. Treść tą stanowią oświadczenia woli darczyńcy oraz obdarowanego, w których strony dojdą do porozumienia:

1) co będzie przedmiotem darowizny,

2) że świadczenie tego przedmiotu nastąpi kosztem majątku darczyńcy i

3) że będzie mieć charakter nieodpłatny.

Darowizna nakłada na darczyńcę obowiązek spełnienia świadczenia polegającego na nieodpłatnym przysporzeniu obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Świadczenie to może polegać na przeniesieniu przez darczyńcę określonych praw, ustanowieniu nowych praw, jak i spowodowaniu wygaśnięcia praw przysługujących darczyńcy względem obdarowanego. Darowizna może polegać więc zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Zauważyć przy tym należy, że "Oświadczenia obu stron umowy darowizny nie muszą być złożone równocześnie i - co wynika wyraźnie z art. 890 § 1 - w tej samej formie. W każdym wypadku - ze względów oczywistych - wcześniejsze musi być oświadczenie darczyńcy, zobowiązującego się do określonego świadczenia na rzecz obdarowanego. W braku jednoczesności oświadczeń obu stron, umowa dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia - o przyjęciu darowizny - przez obdarowanego." (S. Dmowski [w:] Komentarz do Kodeksu cywilnego. Księga trzecia. Zobowiązania. Tom I-II, wyd. X, red. G. Bieniek, Warszawa 2011, art. 888.).

Zdaniem Sądu, dobrowolne tipy/napiwki, spełniają powyższe warunki.

Przede wszystkim, wbrew stanowisku organu interpretacyjnego, podmioty umowy darowizny są możliwe do ustalenia. Twierdzenie, że nieznajomość przez obdarowanego danych osobowych darczyńcy w momencie dokonania wpłaty, skutkuje zakwestionowaniem charakteru umowy darowizny jako konkretnej umowy nazwanej, nie znajduje oparcia zarówno w k.c., jak i u.p.s.d.

W przypadku platform obsługujących wpłaty, "możliwe jest udzielanie wsparcia w sposób >>anonimowy>anonimowośćW opisanym stanie faktycznym skarżąca wskazała, że korzysta z platform internetowych [...]. Skarżąca świadczy usługi polegające na tworzeniu i udostępnianiu autorskich treści cyfrowych (zdjęcia, nagrania wideo, transmisje live) za pośrednictwem ww. platformy. Nie świadczy usług kontaktowych, nie oferuje spotkań osobistych ani usług seksualnych w świecie rzeczywistym. Jej działalność polega wyłącznie na udostępnianiu treści online. Nie pozostaje w stosunku pracy z platformą ani użytkownikami. Otrzymywane przez skarżącą wynagrodzenie składa się z: Subskrypcji – użytkownicy uiszczają miesięczną opłatę za dostęp do treści. Platforma pobiera płatność, potrąca prowizję i przekazuje skarżącej środki pomniejszone o swoje wynagrodzenie; Dodatkowo odpłatnych transmisji live w czasie rzeczywistym; Tipów (napiwków) – dobrowolne wpłaty od użytkowników, niewarunkujące dostępu do treści, niebędące zapłatą za skonkretyzowane świadczenie.

W zdarzeniu opisanym przez skarżącą wskazano, że podejmowała ona próbę ustalenia możliwości identyfikacji tożsamości osób przekazujących darowizny, jednak z uwagi na szeroką ich anonimizację napotkała techniczne oraz formalne problemy w kwestii identyfikacji tych osób. Darowizny dokonywane są przez użytkowników posługujących się pseudonimami, a ich wysokość nie przekroczyła kwoty wolnej od podatku dla III grupy podatkowej tj. 5 733 zł łącznie od każdego z użytkowników w ciągu pięciu lat.

Zauważyć przy tym trzeba, na co zresztą zwracano uwagę w skardze, że skarżąca nie jest w stanie w wielu przypadkach uzyskać od platformy wskazanych danych ze względu na ochronę danych osobowych użytkowników platformy.

Niemniej jednak, nieznajomość imienia i nazwiska osoby przekazującej tipa/napiwek nie może automatycznie wyłączać możliwości zakwalifikowania danej czynności, jako darowizna.

Niezależnie od tego, czy twierdzenie to znajdowałoby pokrycie w materiale, który byłby zgromadzony w pełnym postępowaniu wymiarowym, kwestia ustalenia tożsamości darczyńcy nie ma w tej sprawie (interpretacyjnej) wiodącego znaczenia.

Podkreślenia wymaga, że to, iż dane darczyńcy nie są ujawniane publicznie, ani automatycznie obdarowanemu nie oznacza, że podmiot ten nie istnieje i że darowizna nie miała miejsca. Opisywane wpłaty miały charakter konkretny (znana jest ich wartość), zostały dokonane kosztem majątku darczyńcy i nastąpiły nieodpłatnie. To oznacza, że spełniają wszystkie wyżej wskazane essentialia negotii umowy darowizny.

Ponadto - o tym, czy umowa spełnia warunki darowizny nie może również decydować wzór zeznania podatkowego, w którym wyszczególniono dane osobowe stron. Zawartość druku formularza podatkowego nie może determinować charakteru prawnego czynności prawnej.

Autor cytowanego powyżej artykułu zasadnie zauważył ponadto, że "podważenie charakteru anonimowych darowizn miałoby daleko idące skutki, m.in. uderzyłoby w prywatne zbiórki charytatywne – prowadzone zarówno w Internecie, jak i w tradycyjnej formie." (ibidem).

Zasadne zatem okazały się zarzuty skargi, że organ niezasadnie uzależnił kwestię dotyczącą zakwalifikowania przedstawionych we wniosku zdarzeń od zidentyfikowania darczyńców z imienia i nazwiska czy też - w przypadku, gdy darczyńcą nie jest osoba fizyczna - innych danych szczegółowych, według których można zidentyfikować ten podmiot. Należy przy tym uwzględnić, że niektórzy użytkownicy ze względu na ochronę swoich danych osobowych przed innymi użytkownikami, czy też samą skarżącą, decydując się na dobrowolne przekazanie tipu/napiwku nie chcą ujawniać swojej prawdziwej tożsamości. Natomiast platforma, jako pośrednik w płatnościach dysponuje w przypadku przedmiotowych transakcji danymi osobowymi, przyjmując kwoty pieniężne w wybranej przez użytkownika metodzie.

Zaznaczyć należy, że powyższe rozważania dotyczą stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku o interpretację.

Jednocześnie Sąd wyjaśnia i podkreśla, że ze względu na istotę postępowania interpretacyjnego Sąd nie może zastępować i wyręczać organu w udzielaniu prawidłowej interpretacji, czyniąc uwagi w kwestiach, jeszcze przez ten organ nie rozważonych. Nie jest on bowiem podatkowym organem interpretacyjnym, nie zastępuje ani organu, ani też nie uzupełnia działań strony, które mogła podjąć w postępowaniu interpretacyjnym. Wyrok sądu administracyjnego nie jest indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego. W przeciwnym przypadku, to sąd administracyjny, dokonując merytorycznej oceny wniosku, dokonywałby de facto interpretacji przepisów prawa podatkowego z pominięciem stanowiska organu interpretacyjnego, przejmując tym samym jego kompetencje. O ile sądowa kontrola interpretacji, sprowadza się do oceny pod względem zgodności z prawem w trzech płaszczyznach (procesowej, ustrojowej i materialnoprawnej), to kontrola ta nie może polegać na zastępowaniu organów przez Sąd w procesie wykładni przepisów, których dotyczy zaskarżona interpretacja. Wyrok Sądu administracyjnego nie może bowiem zastąpić interpretacji indywidualnej, z którą ustawodawca łączy oznaczoną funkcję ochronną (art. 14k i nast. O.p.).

W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja - z przyczyn wskazanych powyżej - nie odpowiada warunkom, na które wskazano w treści przedmiotowego uzasadnienia. Ponownie rozpoznając sprawę, organ interpretacyjny uwzględni wykładnię przepisów prawa, zaprezentowaną w niniejszych motywach.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł w punkcie II sentencji wyroku na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. w ten sposób, że zasądzono na rzecz skarżącego kwotę 697 zł, na którą składa się kwota uiszczonego wpisu od skargi w wysokości 200 zł, koszt zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł, ustalony jako stawka minimalna na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2026 r., poz. 118) oraz kwota 17 zł stanowiąca równowartość opłaty skarbowej od pełnomocnictwa udzielonego radcy prawnemu (art. 1 ust. 1 pkt 2 w zw. z cz. IV załącznika do ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej, tekst jedn. Dz.U. z 2025 r., poz. 1154 ze zm.).