Wpłata opisana jako podatek od nieruchomości poszła na starsze zaległości. Sąd oddalił skargę spółki

Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia 27 stycznia 2026 r., po rozpoznaniu zażalenia N. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na postanowienie Burmistrza O. z 11 grudnia 2025 r., znak [...] oddalające zarzut zobowiązanego dotyczący prowadzonego postępowania egzekucyjnego należności pieniężnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] - działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U.2025.1691 ze zm.) w związku z art. 33 § 2 pkt 4, art. 34 § 2 pkt 1 oraz art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U.2025.132) – utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu postanowienia organ II instancji wskazał, że w dniu 16.10.2025 r. Burmistrz O. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] celem wyegzekwowania od N. spółki z o. o. należności pieniężnych tj. zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za okres od listopada 2024 r. do czerwca 2025 r.

Tytuł wykonawczy został skierowany do egzekucji administracyjnej, w toku której N. spółka z o. o. zgłosiła zarzut wygaśnięcia obowiązku, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej u.p.e.a.).

Spółka wskazała, że otrzymała upomnienie nr [...] z dnia 15.07.2025 r. i zaległości wskazane w upomnieniu zostały przez nią w całości zapłacone w dniu 08.08.2025 r. W przelewie wpisano jako tytuł płatności: "Pod. od nieruchomości osoby prawne [...] zg. UP [...]".

Postanowieniem z 11.12.2025 r. Burmistrz O. oddalił zarzut zobowiązanej Spółki.

Organ potwierdził, że N. spółka z o. o. w dniu 08.08.2025 r. wpłaciła kwotę 923,00 zł tytułem "Pod. od nieruchomości osoby prawne [...] zg. UP [...]". Jednakże, wpłata ta została zaliczona na poczet zaległości zobowiązanej z tytułu podatku od nieruchomości o najwcześniejszym terminie płatności, zgodnie z art. 62 Ordynacji podatkowej, tj. wpłatę zaksięgowano na koszty upomnienia (16 zł) oraz zaległości za okres od lipca 2023 r. do czerwca 2024 r., wraz z należnymi odsetkami od tych zaległości.

N. spółka z o. o wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, w ustawowym terminie, w którym domagając się uchylenia postanowienia i umorzenia postępowania w całości , zarzuciła naruszenie przepisów art. 7 § 3 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. - art. 7, 8, 9 i 11 k.p.a. poprzez ich niezastosowanie.

Spółka podniosła, że wpłata z dnia 08.08.2025 r. w wysokości 923,00 zł została niewłaściwie zarachowana, co odnosi się do zaległości z tytułu I raty podatku od nieruchomości za 2024 r. - zaległość wynosiła 109,00 zł, a nie 116,00 zł jak wskazał to Burmistrz O.. Spółka poddała w wątpliwość rzetelność prowadzenia rozrachunków na koncie w odniesieniu do podatku od nieruchomości i zarzuciła organowi nadużywania uprawnienia do stosowania przymusu w postaci wszczynania postępowań egzekucyjnych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wskazanym wyżej postanowieniem, utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie, uznając zarzuty zażalenia za niezasadne.

W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 33 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej zwanej u.p.e.a.) zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej.

W świetle art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej może być: wygaśnięcie obowiązku w całości lub części. Wygaśnięcie obowiązku w całości lub w części może nastąpić na skutek wystąpienia różnych okoliczności. Należą do nich przede wszystkim wykonanie obowiązku w całości lub w części poprzez zapłatę.

Bezsporne w sprawie jest, że Burmistrz O. wystawił upomnienie nr [...] z dnia 15.07.2025 r., wzywające N. sp. o. o. do zapłaty zaległości w podatku od nieruchomości za okres od XI raty za 2024 r. do VI raty za 2025 r. wraz z odsetkami oraz kosztów upomnienia w wysokości 16 zł. Łącznie Spółka została wezwana do zapłaty kwoty 923,00 zł.

W dniu 08.08.2025 r. Spółka wpłaciła kwotę 923,00 zł wskazując tytuł płatności: "Pod. od nieruchomości osoby prawne [...] zg. UP [...]".

Wobec tego, że na dzień 08.08.2025 r. Spółka posiadała zaległości w podatku od nieruchomości o wcześniejszych terminach płatności, wpłata z 08.08.2025 r. została zaksięgowana na zaległości Spółki, co było zgodnie z zgodne z art. 62 § 1 i § la o.p.

Stosownie bowiem do art. 62 § 1 i § la o.p., jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Jeżeli na podatniku ciążą koszty doręczonego upomnienia, dokonaną wpłatę zalicza się w pierwszej kolejności na poczet tych kosztów.

Stosując art. 62 § 1 o.p. Burmistrz O. miał obowiązek zaliczyć wpłatę zobowiązanej z dnia 08.08.2025 r. na poczet zaległości N. sp. z o. o. z tytułu podatku od nieruchomości o najwcześniejszym terminie płatności.

Z akt sprawy wynika, że Spółka posiadała zaległości w podatku od nieruchomości: za lipiec 2023 r., za cały 2024 rok oraz, co najmniej, do czerwca 2025 r. Kwota 923,00 zł została zaliczona na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za lipiec 2023 r. oraz za okres od stycznia 2024 r. do czerwca 2024r., na poczet odsetek od tych zaległości oraz koszty upomnienia.

Odnosząc się do podniesionego w zażaleniu zarzutu dotyczącego prawidłowości zarachowania wpłaty, organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 62 § 4 o.p. w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia organ podatkowy, na wniosek podatnika, wydaje postanowienie, na które służy zażalenie. Rozpoznając zarzuty w egzekucji administracyjnej nie rozstrzyga się prawidłowości zaksięgowania wpłat.

Kolegium wskazało, że w niniejszej sprawie kwestia tego, czy wysokość I raty za 2024 rok to 109,00 zł czy 116,00 zł ma znaczenie drugorzędne. Nawet bowiem, w przypadku błędnego zarachowania w tym zakresie, Spółka posiadała inne zaległości w podatku od nieruchomości o wcześniejszym terminie płatności, na które należałoby zaliczyć ewentualną różnicę.

Z powyższego wynika, że pomimo wpłaty zobowiązanej z dnia 08.08.2025 r., po stronie Spółki nadal istniały zaległości z tytułu podatku od nieruchomości. Wpłacona zaś w dniu 08.08.2025 r. kwota 923,00 zł nie wystarczyła na pokrycie w całości najstarszych zaległości Spółki w podatku od nieruchomości oraz zaległości dochodzonych w egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]

N. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której domagając się uchylenia obu wskazanych wyżej postanowień, zarzuciła naruszenie art. 6, 7, 8, 9 i 11 kpa w zw. z art. 7 Konstytucji poprzez ich niewłaściwe zastosowanie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie natomiast do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej jako Ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stwierdza nieważność decyzji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 Ppsa), albo stwierdzi wydanie decyzji z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 3 Ppsa). Zgodnie z art. 134 § 1 Ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 § 2 Ppsa).

W tak zakreślonej kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Wskazać należy na wstępie, że zgodnie z art. 33 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej zwanej u.p.e.a.) zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej.

W świetle art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej może być: wygaśnięcie obowiązku w całości lub części. Wygaśnięcie obowiązku w całości lub w części może nastąpić na skutek wystąpienia różnych okoliczności. Należą do nich przede wszystkim wykonanie obowiązku w całości lub w części poprzez zapłatę.

Zgodnie natomiast z art. 62 § 1 i § la Ordynacji podatkowej, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Jeżeli na podatniku ciążą koszty doręczonego upomnienia, dokonaną wpłatę zalicza się w pierwszej kolejności na poczet tych kosztów.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, nie ulega wątpliwości, że w przypadku posiadania zaległości podatkowych, podatnik dokonujący wpłaty może decydować o jej przeznaczeniu, ale tylko w zakresie tytułu podatkowego, a nie okresu, na który ma być zaliczona, bowiem z urzędu, z mocy przywołanego przepisu, jest ona zaliczana na zaległość o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości we wskazanym podatku, a w przypadku braku określenia podatku, albo braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych.

Jak wskazuje się zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w doktrynie, który to pogląd Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie w pełni podziela, art. 62 Ordynacji podatkowej zawiera reguły obowiązujące przy zaliczaniu wpłat dokonywanych przez podatnika na rachunek organu podatkowego w sytuacji, gdy wysokość wpłaty nie jest wystarczająca do pokrycia wszystkich zobowiązań podatnika. Zasadą jest, że o przeznaczeniu wpłaconej kwoty decyduje podatnik. W sytuacji gdy podatnik dokonuje wpłaty na rzecz organu podatkowego, ma on prawo do wiążącego wskazania, na poczet którego z podatków dokonywana jest wpłata, i to niezależnie od tego, czy ciążą na nim zobowiązania z tytułu kilku podatków, czy też w tym samym podatku. Dopiero brak wskazania podatnika powoduje, ze organ podatkowy działa z urzędu, zgodnie z zasadami określonymi w art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej.

Jeżeli jednak na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania – na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. Zasadnicze znaczenie ma wskazanie podatnika, który może mieć życzenie, aby zobowiązania w określonym podatku za wskazany okres rozliczeniowy były pokrywane dokonywanymi wpłatami w pierwszej kolejności, unikając powstania zaległości podatkowej w tym konkretnym zakresie.

Jednakże reguła wyrażona w zdaniu pierwszym art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej umożliwia dysponowanie przez podatnika dokonaną przez niego wpłatą (tj. dokonanie wyboru, na poczet którego zobowiązania podatkowego spośród wielu ma być zarachowana wpłata), ale tylko wtedy, gdy podatnik ma bieżące zobowiązania podatkowe. Dyspozycja podatnika jest zatem wiążąca dla organu podatkowego tylko w sytuacji, gdy podatnik nie posiada zobowiązań podatkowych, dla których termin płatności upłynął. Jeżeli podatnik popadł w zaległości podatkowe, do dokonanej wpłaty stosuje się regułę ze zdania drugiego art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej.

W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku – na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Jeżeli podatnika obciążają zaległości podatkowe w różnych podatkach, podatnik ma prawo wskazania jedynie rodzaju pokrywanego wpłatą podatku, w którym występuje zaległość podatkowa.

Zdanie drugie art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej nie posługuje się już pojęciem zaległości z "różnych tytułów". Inaczej niż w przypadku reguły dotyczącej wpłacania na poczet nieprzeterminowanych zobowiązań, podatnikowi nie przysługuje uprawnienie do wskazywania okresu rozliczeniowego, w którym powstała zaległość podatkowa do pokrycia jej dokonaną wpłatą. Podatnik nadal może wskazywać tytuł zaległego zobowiązania przez wskazanie rodzaju podatku, ale nie ma na wpływu na to, jakie okresy rozliczeniowe poszczególnych tytułów zaległości zostaną pokryte wpłatą. Dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności, honorując wskazanie podatnika co do rodzaju podatku. W przypadku posiadania zaległości podatkowych podatnik dokonujący wpłaty może decydować o jej przeznaczeniu, ale tylko w zakresie tytułu podatkowego, a nie okresu, na który ma być zaliczona, z urzędu jest ona bowiem zaliczana na zaległość o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości we wskazanym podatku, a w przypadku braku określenia podatku albo braku zaległości podatkowej we wskazany podatku – na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych (por. B. Dauter, W. Gurba [w:] S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 62 oraz wyroki NSA z 22 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 390/21, NSA z 15.5.2026 r., sygn.. akt I FSK 2258/23 z: 17 lutego 2026 r., sygn. akt III FSK 1303/24; z 4 lipca 2025 r., sygn. akt I FSK 219/25; z 29 stycznia 2025 r., sygn. akt III FSK 779/24; z 22 stycznia 2025r., sygn. akt III FSK 1034/24; z 7 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 1581/23, z 22 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 390/21).

Na co należy również wskazać, regulacja z art. 62 § 1 o.p. ma na celu zabezpieczenie wyeliminowania sytuacji, w których podatnik reguluje bieżące zobowiązania podatkowe, przy jednoczesnym posiadaniu zaległości podatkowych, powodując tym samym realne zagrożenie ich przedawnienia ( por. wyrok NSA z 08.4.2026 r., sygn.. akt I GSK 1729/25, lex nr 4098962 ).

Zgodnie natomiast z art. 62 § 4 o.p. w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia organ podatkowy, na wniosek podatnika, wydaje postanowienie, na które służy zażalenie.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego wyżej stanu faktycznego sprawy wskazać należy uznać, że organy obu instancji zasadnie wskazały w przedmiotowej sprawie, że na dzień 08.08.2025 r. skarżąca posiadała zaległości w podatku od nieruchomości o wcześniejszych terminach płatności, za lipiec 2023 r., za 2024 rok oraz, co najmniej, do czerwca 2025 r., z tego też względu wpłata z 08.08.2025 r. została prawidłowo zaksięgowana na zaległości za wskazane okresy.

W kwestii zarzutu dotyczącego prawidłowości zarachowania wpłaty z 08.08.2025 r. na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, organ prawidłowo wskazał, że zarzuty tego rodzaju mogą być zgłaszane przez stronę w trybie art. 62 § 4 o.p. - organ podatkowy wydaje w tym zakresie odrębne postanowienie.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.