Zaległości PIT z nierzetelnych ksiąg za lata 2007-2010 bez umorzenia

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 27 lutego 2025 r., I SA/Łd 755/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę J. M. (dalej: ,,Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 19 września 2024 r., nr 1001-IEW-1.4261.12.2024.14.U29.MN, w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami za zwłokę za lata 2007, 2009 i 2010.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z 19 lutego 2024 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił Skarżącej umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych: 1) za 2007 r. w kwocie 374.706,58 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 521.586,00 zł, 2) za 2009 r. w kwocie 325.830,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 375.195,00 zł oraz 3) za 2010 r. w kwocie 1.420.984,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.467.896,00 zł. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości podatkowej za 2007 r. i w tym zakresie odmówił jej umorzenia wskazując prawidłową wysokość zaległości (374.192,58 zł zamiast 374.706,58 zł), zaś w pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie wystąpił ważny interes podatnika uzasadniający umorzenie zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę lub samych odsetek. Pozytywne rozpatrzenie wniosku byłoby również sprzeczne z interesem publicznym. Wnioskodawczyni posiada wartościowe składniki majątku, w tym nieruchomość o wartości rynkowej przekraczającej 1 mln zł. Ponadto z uwagi na wiek strony, jak i jej doświadczenie zawodowe, nie można też było definitywnie przesądzać, że w przyszłości nie będzie w stanie pokryć, choćby częściowo, należności budżetowych, a więc przedwczesne byłoby umorzenie zaległości podatkowej strony.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, oddalając skargę, stwierdził, że organy podatkowe rozpatrzyły cały materiał dowodowy przedstawiony przez stronę, nie pomijając żadnej okoliczności. Poczyniły również szereg własnych ustaleń, opierając się na danych zawartych w dostępnych rejestrach. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, co do braku przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 z poźn. zm. dalej: "o.p."), tj. ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. W sytuacji braku ziszczenia się tych przesłanek nie było podstaw do udzielenia wnioskowanej ulgi. Sąd nie stwierdził przy tym przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych wnioskiem Skarżącej.

Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżącej. Powyższemu wyrokowi zarzucił:

1) na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a.") mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 67a § 1 pkt 3 o.p., poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy zebrany w toku postępowania materiał dowodowy, w tym przedłożone do akt sprawy oświadczenia o sporządzeniu wykazu majątku w sposób jednoznaczny wskazują, że w przedmiotowej sprawie występuje zarówno ważny interesu podatnika, jak również ważny interes publiczny uzasadniający zastosowanie tego przepisu i umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę;

2) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 120 w zw. z art. 122 o.p. oraz art. 121 § 1 o.p., poprzez niewyjaśnienie przez organ odwoławczy okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy i niewystarczającego ustalenia stanu faktycznego a w konsekwencji brak kompleksowego rozważenia okoliczności przemawiających za umorzeniem zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami za zwłokę Skarżącej z uwagi na występujący w sprawie ważny interes publiczny oraz interes strony, jak również poprzez pominięcie przy wykładni pojęcia "interesu publicznego" ratio legis wprowadzenia możliwości umorzenia zaległości, co w konsekwencji doprowadziło do wydania zaskarżanej decyzji;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 o.p., poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego.

W oparciu o powyższe zarzuty, pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego - według norm obowiązujących. Wniósł również o rozpoznanie sprawy na rozprawie, wskazując, że właściwa będzie tak rozprawa w gmachu sądu, jak i odmiejscowiona (on-line).

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny orzekając w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu biorąc pod rozwagę nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne.

Przede wszystkim niezasadne są zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego. Jak słusznie zauważył pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, mimo obszernego, liczącego kilkanaście stron uzasadnienia i mimo przywołania wielu judykatów, strona skarżąca nie przedstawiła konkretnych zarzutów przeciwko ustalonemu stanowi faktycznemu. Ze skargi kasacyjnej nie wynika, jakie okoliczności faktyczne zostały przez organy pominięte lub też jakie okoliczności zostały ustalone nieprawidłowo. Autor skargi kasacyjnej nie wskazuje, jakie dodatkowe czynności dowodowe powinny być w tej sprawie podjęte lub które z przedstawionych dowodów zostały pominięte przez organy podatkowe.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew ogólnym twierdzeniom skargi kasacyjnej, organy podatkowe podjęły w tej sprawie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Na podstawie całego zebranego materiału dowodowego oceniły sytuację majątkową i osobistą Skarżącej w kontekście przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Działania organów znajdują oparcie w obowiązujących przepisach prawa, postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie. Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy, po złożeniu wniosku o przyznanie ulgi w spłacie podatku, wezwał Skarżącą do przedstawienia aktualnej sytuacji materialno-finansowej z dołączeniem odpowiednich dokumentów źródłowych (k. 19). Na podstawie przedstawionych przez stronę informacji, a także innych zebranych w sprawie dowodów, w tym między innymi: wypisu z ksiąg wieczystych; protokołu z opisu i szacowania wartości nieruchomości, wykazu należności – organ podatkowy pierwszej instancji dokonał analizy sytuacji majątkowej i osobistej Skarżącej, z którą strona zapoznała się w trybie art. 200 § 1 o.p. Wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego strona nie zgłaszała żadnych zastrzeżeń co do jego kompletności i nie formułowała żadnych wniosków dowodowych. Wyrażała natomiast odmienną ocenę zebranych w sprawie dowodów w kontekście wystąpienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. (k. 176). Podobnie na etapie postępowania odwoławczego, strona skarżąca nie wskazywała na potrzebę uzupełnienia materiału dowodowego. Mimo to, organ odwoławczy sam wezwał Skarżącą do przedstawienia aktualnej informacji o sytuacji majątkowej i osobistej (k. 220), a także dodatkowych wyjaśnień (k. 253). Przed wydaniem decyzji w drugiej instancji strona postępowania miała również możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i nie zgłaszała potrzeby jego uzupełnienia. Powtórzyła natomiast odmienną ocenę tego materiału.

Odmienne spojrzenie strony na zebrany w sprawie materiał dowodowy nie podważa jednak ustaleń organów podatkowych w zakresie braku spełnienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego", o których mowa art. 67a § 1 o.p.

Organ słusznie zauważył, że brak wystarczających środków na jednorazowe uregulowanie zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę, sam w sobie nie stanowi wystarczającej podstawy do uwzględnienia wniosku Skarżącej o umorzenie tych należności. Z uwagi na wiek strony, jak i jej doświadczenie zawodowe, nie można z góry przesądzić, że w przyszłości nie będzie w stanie pokryć, choćby częściowo, tych należności. Strona posiada też wartościowe składniki majątku, w tym nieruchomość o wartości rynkowej przekraczającej 1 mln zł, z której możliwe jest choćby częściowe pokrycie zaległości podatkowych. Zasadna jest przy tym uwaga organu, że powstałe zaległości podatkowe nie były rezultatem szczególnych okoliczności o losowym charakterze, niezależnym od woli strony. Powstały one w toku prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i były wynikiem nierzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych, wykazywania przychodów i kosztów ich uzyskania w nieprawidłowej wysokości oraz posługiwania się fikcyjnymi fakturami. W tych okolicznościach faktycznych należy zgodzić się z organami podatkowymi oraz sądem pierwszej instancji co do braku spełnienia przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 o.p.

Z tych względów nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia wymienionych w niej przepisów prawa procesowego oraz materialnego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).

SWSA (del.) Marta Waksmundzka-Karasińska SNSA Stanisław Bogucki SNSA Wojciech Stachurski